חומר רקע
י ר ו ש ל י ם
ט"ו אב תשס"ז
30 יולי 2007
מס' מכתב: 2007-0002-7589
לכבוד
חה"כ פרופ' מנחם בן ששון
יושב ראש ועדת החוקה חוק ומשפט
הכנסת
הנדון: תקנות רואי חשבון (ניגוד עניינים ואי תלות כתוצאה מעיסוק אחר)(הוראת שעה), התשס"ז - 2007
1. הנני מעביר לך בזאת קובץ תקנות רואי חשבון, אשר להן נדרש אישור ועדת החוקה, חוק ומשפט של הכנסת.
2. התקנות שבנדון מתקנות את הוראות תקנות רואי חשבון (ניגוד עניינים ואי תלות כתוצאה מעיסוק אחר)(הוראת שעה), התשס"ג – 2003 (להלן – התקנות העיקריות) המסדירות נסיבות שבהן עלול להווצר ניגוד עניינים או שעשויה להפגע אי תלותו של רואה החשבון. וזאת, בהתבסס על המלצות צוות שהוקם לבדיקת התקנות. התקנות שבנדון מבטלות את זמניותן של התקנות העיקריות תוך קביעת הסדר מתוקן כהסדר של קבע (רצ"ב גם נוסח משולב של התקנות וכן המלצות הצוות).
3. התקנות העיקריות עומדות בתוקפן עד לסיומה של שנת הביקורת שהחלה ביום 1 בינואר 2007. לבקשת ועדת החוקה חוק ומשפט של הכנסת, בישיבתה מיום 2.8.06, התקנות שבנדון מועברות כבר עתה, כדי שהיה סיפק בידי הועדה לקיים דיונים בסוגיה, ככל שתמצא לנכון.
4. יצויין כי קויימה התייעצות עם לשכת רואי חשבון ומועצת רואי החשבון לעניין התקנות שבנדון.
5. אודה על אישורן של תקנות אלה.
בברכה,
דניאל פרידמן
תקנות רואי חשבון (ניגוד עניינים ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק אחר)(הוראת שעה), התשס"ז – 2007
בתוקף סמכותי לפי סעיפים 10, 11 ו- 17 לחוק רואי חשבון, התשט"ו – 19551, בהתייעצות עם לשכת רואי חשבון בישראל ומועצת רואי חשבון, ובאישור ועדת החוקה, חוק ומשפט של הכנסת, אני מתקין תקנות אלה:
תיקון שם
1. בתקנות רואי חשבון (ניגוד עניינים ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק אחר)(הוראת שעה), התשס"ג – 2003, להלן (התקנות העיקריות), בשם התקנות, המילים "(הוראת שעה)" יימחקו.
תיקון תקנה 1
2. בתקנה 1 לתקנות העיקריות -
(1) בהגדרה "החזקה" ו- "שליטה", לפני המילה ""החזקה"" יבוא ""בעל עניין"";
(2) בהגדרה "לקוח", הסיפא, החל מהמילים "נערכו למבוקר דוחות מאוחדים" תמחק;
(3) בהגדרה "מבוקר", בסופה יבוא "נערכו למבוקר דוחות מאוחדים כמשמעותם בכללי חשבונאות מקובלים– גם כל תאגיד אחר המאוחד באותם דוחות מאוחדים;";
(4) בהגדרה "משרד רואי חשבון", בסופה יבוא "או על ידי חברות בשליטתו של תאגיד רואי החשבון וכן מומחים אחרים המועסקים כאמור דרך שגרה;";
(5) בהגדרה "עיסוק אחר", לאחר המילים "רואה חשבון מבקר" יבוא "או של תאגיד רואי החשבון;", אחרי המילה "זה" יבוא "ולעניין הגדרת "משרד רואי חשבון"" ובסיפא, לאחר המילים "שולט בתאגיד" יבוא " וכן חזקה כי תאגיד שבו הרוב המכריע של השותפים או בעלי המניות הם שותפים או בעלי המניות בתאגיד רואי החשבון נשלט על ידי תאגיד רואי החשבון;";
(6) בהגדרה "רואה חשבון מבקר", במקום המילים "שמונה לערוך ביקורת במבוקר מסויים" יבוא "מטפל וכן תאגיד רואי החשבון שבו הוא מועסק, שותף, חבר או בעל מניה או", ובמקום המילים "חשבון שבו הוא מועסק, שותף, חבר או בעל מניה וכן מי שעוסק בביקורת המבוקר מטעמו" יבוא "החשבון האמור";
(7) בהגדרה "רואה חשבון מטפל", במקום האמור בה יבוא "מי שמתמנה מטעם משרד רואי חשבון לערוך ביקורת במבוקר מסויים וכן צוות הביקורת באותו מבוקר לרבות מומחה או יועץ מקצועי שעוסק או מסייע מטעמו בעבודת הביקורת גם אם אינו רואה חשבון;".
תיקון תקנה 2
3. בתקנה 2 לתקנות העיקריות –
(1) בתקנת משנה (א) -
(א) במקום המילה "לבקר" יבוא "לחוות את דעתו על", לפני המילים "עניין אישי" יבוא "או לעובד בכיר במשרד רואי החשבון" במקום המילים "בהם, או" יבוא "לרבות עניין כלכלי, בהם או על", אחרי המילים "הערכת שווי" יבוא "כולה או חלקה, ולרבות מסקנותיה או ממצאיה,", לפני המילים "במסגרת עיסוק אחר" יבוא "רואה החשבון המבקר או עובד בכיר במשרד רואי החשבון,", במקום המילים "שנתן רואה חשבון" יבוא "שניתנה" ;
(ב) בסופה יבוא –
" אם מתקיימים בה שני אלה במצטבר:
(1) היא לא מהווה בסיס לנתונים בדוח הכספי;
(2) היא לא ניתנה בידי רואה החשבון המטפל.";
(2) אחרי תקנת משנה (א) יבוא:
"(א1) מבלי לגרוע מכלליות האמור בתקנת משנה (א), חזקה שרואה חשבון מבקר נמצא בניגוד עניינים או שנפגעה אי תלותו במבוקר, אם מתקיים אחד מאלה:
(1) היחס בין סך ההכנסות מאותו לקוח משמעותי בנסיבות העניין ביחס לסך ההכנסות של משרד רואי החשבון;
(2) הוא קיבל מהלקוח בונוס, מתנות, אירוח, כיבוד או כל הטבה אחרת אלא אם הם פעוטי ערך ואינם כסף או מתנה הניתנת לרגל אירוע אישי בהתאם למקובל בנסיבות העניין ;
(3) קיים חוב של שכר טירחה מהמבוקר כלפי רואה החשבון המבקר בשיעור של 15% לפחות מהמחזור של משרד רואי החשבון, ולמעט אם המבוקר מצוי בהליכי פירוק;
(4) במועד מתן חוות הדעת בביקורת קיים סכסוך משפטי מתמשך בין רואה החשבון המבקר לבין הלקוח או שמתנהלים ביניהם הליכים בבית משפט; לעניין זה "רואה החשבון המבקר" – למעט מומחה או יועץ מקצועי שאינו רואה חשבון;
(5) רואה החשבון המבקר מקיים שיתוף פעולה מסחרי מהותי, בעל אופי מתמשך, עם מתחרה עסקי ישיר של המבוקר.";
(3) בתקנת משנה (ב) -
(א) ברישא, אחרי "(א)" יבוא "ו-(א1)";
(ב) בפסקה (1), במקום המילה "שהיקפה" יבוא "שאינה נוגעת לפעולת הביקורת או למבוקר ושהיקפה" ;
(ג) בפסקה (3), אחרי המילים "לרבות באמצעות תאגיד שבשליטתם קשר כלכלי," יבוא "או קשר עסקי, קיים או עתידי שמועד תחילתו ידוע,", אחרי המילים "עם הלקוח" יבוא "לרבות עם נושאי משרה או עובדים בכירים אחרים בו (להלן בפסקה זו – קשר כלכלי עם הלקוח)", במקום המילים "לעניין זה "קשר כלכלי" עם הלקוח – לרבות" יבוא "לעניין זה "קשר כלכלי עם הלקוח" – לרבות עסקה חד פעמית ולרבות", אחרי המילים "ובמהלך העסקים הרגיל," יבוא "שאינה מהותית לתאגיד הבנקאי,", ואחרי המילים "ובמהלך עסקיו הרגיל של המבוקר," יבוא "ובלבד שמדובר בעסקה שגרתית שאינה מהותית ללקוח ואשר על פי טיבה, אופיה ותנאיה מיועדת לציבור הרחב,";
(ד) בפסקה (4), בסופה יבוא "או שהוא או קרובו מהווים בעלי עניין של חברות בשליטת הלקוח שלא אוחדו בדוחות הכספיים של המבוקר;";
(ה) בפסקה (5), במקום "20%" יבוא "10%" ובמקום הסיפא, החל מהמילים "אלא אם כן המבוקר הוא חברה פרטית" יבוא "אלא אם כן רואה החשבון המבקר לא ידע על כך; לעניין זה, יראו את רואה החשבון כיודע אף אם חשד ונמנע מלברר; ואולם במבוקר שהוא חברה פרטית, לא יחול האמור לגבי החזקת ניירות ערך של בן משפחתו של רואה החשבון המבקר שאינו קרובו ובלבד שכל בעלי המניות במבוקר הסכימו בכתב לעריכת הביקורת בידי רואה החשבון המבקר שבבן משפחתו שאינו קרובו מתקיים האמור;";
(ו) אחרי פסקה (6) יבוא:
"(6א) אדם במשרד רואי החשבון או בן משפחתו של רואה החשבון המטפל הוא עובד של הלקוח או מועסק על ידי הלקוח במהלך תקופת הביקורת;
(6ב) רואה החשבון המטפל ניהל, במהלך תקופת הביקורת, משא ומתן עם הלקוח, בנוגע להעסקתו על ידי הלקוח שלא במסגרת משרד רואי החשבון;";
(ז) בפסקה (7), אחרי המילים "אדם ממשרד רואי חשבון" יבוא "או בן משפחתו של רואה החשבון המבקר,".
תיקון תקנה 3
4. בתקנה 3 לתקנות העיקריות -
(1) בפסקה (1), במקום המילים "שנוהג לעשותן רואה חשבון" יבוא "שהותרו לרואה חשבון על פי דין";
(2) אחרי פסקה (2) יבוא:
"(2א) הוא משמש כבורר, מגשר או מיישב סכסוכים בדרך אחרת עבור הלקוח, ובכלל זה, סכסוכים בין בעלי המניות בלקוח;
(2ב) מתן חוות דעת מומחה בענייני המבוקר, למעט אם הוא מעיד על נתונים שידועים לו אגב עריכת הביקורת או תפקידו כרואה חשבון מבקר או אם רואה החשבון המבקר אינו רשאי על פי דין לסרב ליתן את חוות הדעת האמורה;";
(3) בפסקה 3 -
(א) בפסקת משנה (א), אחרי המילים "הערכת שווי ערכם הכלכלי" יבוא "לרבות השווי ההוגן של התחייבויות או";
(ב) פסקת משנה (ב) - בטלה;
(ג) אחרי פסקת משנה (ה) יבוא -
"(ו) שירותי אקטואריה;";
(4) בפסקה (4), אחרי פסקת משנה (ב) יבוא -
"(ג) היא לא נערכה על ידי רואה החשבון המטפל אלא אם נערכה על ידו לפני יום 1 בינואר 2008;";
(5) בפסקה (6), במקום המילים "קרובו או בן משפחתו" יבוא "בן משפחתו שאינו קרובו" ובמקום המילים "שבקרובו או בבן משפחתו" יבוא "שבבן משפחתו שאינו קרובו";
(6) אחרי פסקה (6) יבוא -
"(6א) כהונה של רואה החשבון המבקר כמזכיר החברה או כמי שממלא תפקידים של מזכיר חברה אף אם תוארו שונה, במבוקר, שהוא חברה ציבורית;
(6ב) תכנון או יישום של מערכות מידע במבוקר;
(6ג) מתן שירותים פיננסיים ללקוח הנוגעים למכירת ניירות ערך של הלקוח ובכלל זה חתמות;";
(7) בפסקה (9), המילה "אישית" תמחק.
תיקון תקנה 4
5. בתקנה 4 לתקנות העיקריות -
(1) בתקנת משנה (א), בפסקה (1), בפסקת משנה (ב), המילים "לתאגיד המאוחד עם המבוקר בדוחות מאוחדים או" יימחקו;
(2) בתקנת משנה (ב), במקום "או" יבוא "שאינו";
(3) בתקנת משנה (ג), במקום המילים "וייעוץ מס" יבוא "לרבות ביקורת דוחות כספיים לצרכי מס המתחייבת מהוראות הדין".
הוספת תקנה 4א
חזקה הניתנת לסתירה
4א. למען הסר ספק, מקום שבתקנות אלה קבועה חזקה, רשאי רואה חשבון העומד לדין משמעתי בשל הפרת הוראות התקנות, להוכיח שלא התקיימה החזקה.
הוספת תקנה 4ב
מיזוג של הלקוח עם תאגיד אחר או רכישת שליטה
4ב. (א) אירע במהלך תקופת הביקורת מיזוג בין הלקוח לבין תאגיד אחר, או שנרכשה שליטה במבוקר בידי תאגיד אחר או שנרכשה שליטה על ידי הלקוח בתאגיד אחר, לא יראו בפעולה שביצע רואה החשבון המבקר, ערב המיזוג או הרכישה, בתאגיד האחר, כנסיבה המקימה חזקה מהחזקות הקבועות בתקנות אלה ובלבד שרואה החשבון המבקר חדל, לאחר המיזוג או הרכישה, לבצע את הפעולה המקימה את החזקה וכן שניתן לכך גילוי בדרך האמורה בתקנה 4.
(ב) לעניין סעיף זה – "תאגיד אחר" – תאגיד שאיננו מבוקר בידי רואה החשבון המבקר ערב המיזוג או הרכישה.
ביטול תקנה 9
9. תקנה 9 לתקנות העיקריות - בטלה.
תחילה
10. תקנות אלה יחולו החל בתקופת הביקורת שתחילתה ביום כג' בטבת התשס"ח (1 בינואר 2008).
נוסח משולב
תקנות רואי חשבון (ניגוד עניינים ופגיעה באי תלות כתוצאה מעיסוק אחר), התשס"ג– 2003
הגדרות
1. בתקנות אלה –
"ביקורת" - כמשמעותה בתקנות רואי חשבון (דרך פעולתו של רואה חשבון),
התשל"ג – 19732;
"בן משפחה" – צאצא, בן-זוג, אח, אחות, הורה, ובן-זוגו של כל אחד מאלה;
"בעל עניין", "החזקה" ו-"שליטה" – כמשמעותן בחוק ניירות ערך, התשכ"ה – 19683 (להלן – חוק ניירות ערך);
"חברה פרטית", "חברה ציבורית", "נושא משרה", "נייר ערך" - כמשמעותם בחוק החברות, התשנ"ט – 19994 (להלן – חוק החברות);
"לקוח" – המבוקר ומי ששולט במבוקר;
"מבוקר"- מי שרואה חשבון מבקר מבצע ביקורת על הדוחות הכספיים שלו; נערכו למבוקר דוחות מאוחדים כמשמעותם בכללי חשבונאות מקובלים– גם כל תאגיד אחר המאוחד באותם דוחות מאוחדים;
"משרד רואי חשבון" – רואה חשבון מבקר, וכן רואי החשבון המועסקים על ידו או על ידי תאגיד רואי החשבון שבו הוא שותף או חבר או על ידי חברות בשליטתו של תאגיד רואי החשבון וכן מומחים אחרים המועסקים כאמור דרך שגרה;
"עיסוק אחר" – לרבות באמצעות תאגיד שבשליטתו של רואה חשבון מבקר או של תאגיד רואי החשבון; לעניין זה ולעניין הגדרת "משרד רואי חשבון" - "שליטה" – לרבות חזקה כי מי שמחזיק 25% מאמצעי השליטה בתאגיד ובידו היכולת למנוע קבלת החלטות עסקיות בתאגיד - שולט בתאגיד וכן חזקה כי תאגיד שבו הרוב המכריע של השותפים או בעלי המניות הם שותפים או בעלי המניות בתאגיד רואי החשבון נשלט על ידי תאגיד רואי החשבון;
"קרוב" – בן משפחה שמקום מגוריו עם האדם, מי שפרנסתו על אותו אדם, מי שפרנסת אותו אדם עליו וכן תאגיד בשליטת כל אחד מהם או נאמן לטובת כל אחד מהם;
"רואה חשבון מבקר" – רואה חשבון מטפל וכן תאגיד רואי החשבון שבו הוא מועסק, שותף, חבר או בעל מניה או רואי החשבון השותפים, החברים או בעלי המניות בתאגיד רואי החשבון האמור ולרבות רואי החשבון המועסקים בברית פיקוח כמשמעותה בסעיף 20 לפקודת האגודות השיתופיות; והכל, למעט מי שפועל מחוץ לישראל דרך קבע;
"רואה חשבון מטפל" – מי שמתמנה מטעם משרד רואי חשבון לערוך ביקורת במבוקר מסויים וכן צוות הביקורת באותו מבוקר לרבות מומחה או יועץ מקצועי שעוסק או מסייע מטעמו בעבודת הביקורת גם אם אינו רואה חשבון;
"תאגיד בנקאי" – כמשמעותו בחוק הבנקאות (רישוי), התשמ"א - 19815;
"תאגיד רואי חשבון" - חברת רואי חשבון או שותפות רואי חשבון;
"תקופת הביקורת" - התקופה השוטפת שלגביה נערכת הביקורת, לרבות פרק הזמן עד למועד שבו ניתנת חוות דעת רואה החשבון המבקר על הדוחות הכספיים לתקופה השוטפת.
נסיבות של ניגוד עניינים אפשרי או פגיעה באי תלות
2. (א) חזקה שרואה חשבון מבקר נמצא בניגוד עניינים או שנפגעה אי תלותו במבוקר, אם במסגרת ביקורת שהוא עורך, הוא נדרש לחוות את דעתו על עסק או עסקה שיש לו או לעובד בכיר במשרד רואי החשבון, עניין אישי, לרבות עניין כלכלי, בהם, או על חוות דעת או הערכת שווי, כולה או חלקה, ולרבות מסקנותיה או ממצאיה, שנתן רואה החשבון המבקר או עובד בכיר במשרד רואי החשבון, במסגרת עיסוק אחר; ואולם לא יראו חזקה כאמור בחוות דעת כלכלית שניתנה לפני מינויו לרואה חשבון מבקר של המבוקר אם מתקיימים בה שני אלה במצטבר:
(1) היא לא מהווה בסיס לנתונים בדוח הכספי;
(2) היא לא ניתנה בידי רואה החשבון המטפל.
(א1) מבלי לגרוע מכלליות האמור בתקנת משנה (א), חזקה שרואה חשבון מבקר נמצא בניגוד עניינים או שנפגעה אי תלותו במבוקר, אם מתקיים אחד מאלה:
(1) היחס בין סך ההכנסות מאותו לקוח משמעותי בנסיבות העניין ביחס לסך ההכנסות של משרד רואי החשבון;
(2) הוא קיבל מהלקוח בונוס, מתנות, אירוח, כיבוד או כל הטבה אחרת אלא אם הם פעוטי ערך ואינם כסף או מתנה הניתנת לרגל אירוע אישי בהתאם למקובל בנסיבות העניין;
(3) קיים חוב של שכר טירחה מהמבוקר כלפי רואה החשבון המבקר בשיעור של 15% לפחות מהמחזור של משרד רואי החשבון, ולמעט אם המבוקר מצוי בהליכי פירוק;
(4) במועד מתן חוות הדעת בביקורת קיים סכסוך משפטי מתמשך בין רואה החשבון המבקר לבין הלקוח או שמתנהלים ביניהם הליכים בבית משפט; לעניין זה, "רואה חשבון מבקר" – למעט מומחה או יועץ מקצועי שאינו רואה חשבון.
(5) רואה החשבון המבקר מקיים שיתוף פעולה מסחרי מהותי בעל אופי מתמשך עם מתחרה עסקי ישיר של המבוקר.
(ב) בנוסף לאמור בתקנת משנה (א) ו-(א1), חזקה כי פעולה של רואה חשבון מבקר, במסגרת עיסוקו האחר, היא פעולה בניגוד עניינים או שנפגעה אי תלותו במבוקר אם התקיים אחד מאלה:
(1) הוא קיבל מהלקוח, במהלך תקופת הביקורת, שכר, התחייבות לשכר או הטבה אחרת, המותנים בתוצאות טיפולו, בשיעור הנגזר מהתוצאה הכספית של הטיפול (להלן – הכנסה מותנית), אך למעט הכנסה מותנית שנתקבלה מבעל השליטה במבוקר, שאינה נוגעת לפעולת הביקורת או למבוקר ושהיקפה, בשנת הביקורת, אינו עולה על היקף ההכנסות מביקורת המבוקר באותה שנה;
(2) הוא התנה את עיסוקו בביקורת בהעסקתו בעיסוק אחר;
(3) הוא או קרובו קיימו, במישרין או בעקיפין, לרבות באמצעות תאגיד שבשליטתם, קשר כלכלי או קשר עסקי, קיים או עתידי שמועד תחילתו ידוע, עם הלקוח, לרבות עם נושאי משרה או עובדים בכירים אחרים בו (להלן בפסקה זו – "קשר כלכלי עם הלקוח"), במהלך תקופת הביקורת או בשנה שקדמה לה; לעניין זה, "קשר כלכלי עם הלקוח" - לרבות עסקה חד פעמית ולרבות קשרי ספק-לקוח, קשרי נותן שירות – מקבל שירות, השכרת נכסים, שותפות בעסקים, עסקאות משותפות, שותפות בנכסים וכיוצא באלה, וכן מתן הלוואות ללקוח או קבלת הלוואות מהלקוח; ואולם, לא יראו כקשר כלכלי הלוואה לרואה חשבון מבקר מתאגיד בנקאי בתנאי שוק ובמהלך העסקים הרגיל, שאינה מהותית לתאגיד הבנקאי, רכישת נכס, טובין או שירות, על ידי רואה החשבון המבקר, שלא כדי לסחור בהם, בתנאי שוק ובמהלך עסקיו הרגיל של המבוקר, ובלבד שמדובר בעסקה שגרתית שאינה מהותית ללקוח ואשר על פי טיבה, אופיה ותנאיה מיועדת לציבור הרחב, או קבלת שכר מהלקוח;
(4) הוא או קרובו מחזיקים בניירות ערך של הלקוח בשיעור כלשהו או שהוא או קרובו מהווים בעלי עניין של חברות בשליטת הלקוח שלא אוחדו בדוחות הכספיים של המבוקר;
(5) בן משפחתו שאינו קרובו מחזיק בניירות ערך בשיעור של 10% ומעלה בלקוח, אלא אם כן רואה החשבון המבקר לא ידע על כך; לעניין זה, יראו את רואה החשבון כיודע אף אם חשד ונמנע מלברר; ואולם במבוקר שהוא חברה פרטית, לא יחול האמור לגבי החזקת ניירות ערך של בן משפחתו של רואה החשבון המבקר שאינו קרובו ובלבד שכל בעלי המניות במבוקר הסכימו בכתב לעריכת הביקורת בידי רואה החשבון המבקר שבבן משפחתו שאינו קרובו מתקיים האמור;
(6) רואה החשבון המטפל או מי שהיה מעורב בדרך כלשהי בדיונים הנוגעים לביקורת המבוקר, לרבות דיונים בין השותפים במשרד רואי החשבון, הוא עובד או מועסק או היה עובד של אותו לקוח או מועסק באופן אחר על ידי הלקוח, והתקיימו יחסי עובד מעביד בין הלקוח לבין רואה החשבון האמור, במהלך תקופת הביקורת או בשנה שקדמה לה;
(6א) אדם במשרד רואי החשבון או בן משפחתו של רואה החשבון המטפל הוא עובד של הלקוח או מועסק על ידי הלקוח במהלך תקופת הביקורת;
(6ב) רואה החשבון המטפל ניהל, במהלך תקופת הביקורת, משא ומתן עם הלקוח, בנוגע להעסקתו על ידי הלקוח שלא במסגרת משרד רואי החשבון;
(7) אדם ממשרד רואי החשבון או בן משפחתו של רואה החשבון המבקר השתתף או משתתף בפועל, במהלך תקופת הביקורת, בקבלת החלטות ניהוליות עבור הלקוח.
עיסוקים מיוחדים
3. מבלי לגרוע מכלליות האמור בתקנה 2, חזקה שרואה חשבון מבקר מצוי בניגוד עניינים או שנפגעה אי תלותו במבוקר, אם הוא עסק או עוסק במהלך תקופת הביקורת או בשנה שקדמה לה, בעיסוק אחר כמפורט להלן:
(1) עריכת דין כמשמעותה בחוק לשכת עורכי הדין, התשכ"א - 19616, עבור הלקוח, למעט פעולות שהותרו לרואה חשבון על פי דין;
(2) אדם ממשרד רואי החשבון משמש מפרק, כונס נכסים, מנהל עזבון או נאמן של הלקוח, למעט נאמנות שבה מבצע הנאמן הוראות לעניין נכסי הנאמנות ללא קבלת החלטות ניהוליות;
(2א) הוא משמש כבורר, מגשר או מיישב סכסוכים בדרך אחרת עבור הלקוח, ובכלל זה, סכסוכים בין בעלי המניות בלקוח;
(2ב) מתן חוות דעת מומחה בענייני המבוקר, למעט אם הוא מעיד על נתונים שידועים לו אגב עריכת הביקורת או תפקידו כרואה חשבון מבקר או אם רואה החשבון המבקר אינו רשאי על פי דין לסרב ליתן את חוות הדעת האמורה;
(3) מתן חוות דעת על דו"ח כספי של הלקוח, כאשר הדו"ח כולל פרטים המבוססים על חוות דעת של מי ממשרד רואי החשבון באחד או יותר מאלה:
(א) הערכת שווי ערכם הכלכלי לרבות השווי ההוגן של התחייבויות או של נכסים, לרבות שמאות רכב ושמאות מקרקעין;
(ב) בוטל;
(ג) קיומן של זכויות בנכסים או קיומן של התחייבויות;
(ד) הערכת מצבם בפועל של נכסים;
(ה) הכנת תכנית עסקית המשפיעה על חיי העסק;
(ו) שירותי אקטואריה;
והכל, למעט חוות דעת אקראית, שלא ניתנה בידי רואה החשבון המטפל, שעניינה תכנית עסקית, נכס או התחייבות שאינם מהותיים לעסקי התאגיד;
(4) הערכת שווי של המבוקר זולת אם לא נערכה בעבור המבוקר, ומתקיימים בה כל אלה במצטבר:
(א) היא נערכה לפני תקופת הביקורת;
(ב) היא נערכה עבור מי שלא היה בעל השליטה במבוקר, בעת עריכתה;
(ג) היא לא נערכה על ידי רואה החשבון המטפל אלא אם נערכה על ידו לפני יום 1 בינואר 2008;(5) עיסוק כמבקר פנימי של הלקוח או מטעם המבקר הפנימי, במסגרת תפקידו כמבקר פנימי של הלקוח;
(6) כהונה של אדם ממשרד רואי החשבון כנושא משרה בתאגיד שהוא לקוח; וכן כהונה של קרובו או בן משפחתו של רואה החשבון המבקר, אלא אם כן רואה החשבון המבקר לא ידע על כך; לעניין זה, יראו את רואה החשבון כיודע אף אם חשד ונמנע מלברר; ואולם במבוקר שהוא חברה פרטית, לא יחול האמור לעיל לגבי כהונה של בן משפחתו שאינו קרובו של רואה החשבון המבקר כנושא משרה בלקוח, ובלבד שכל בעלי המניות במבוקר הסכימו בכתב לעריכת הביקורת בידי רואה החשבון המבקר שבבן משפחתו שאינו קרובו מתקיים האמור;
(6א) כהונה של רואה החשבון המבקר כמזכיר החברה או מי שממלא תפקידים של מזכיר חברה אף אם תוארו שונה, במבוקר שהוא חברה ציבורית;
(6ב) תכנון או יישום של מערכות מידע במבוקר;
(6ג) מתן שירותים פיננסיים ללקוח הנוגעים למכירת ניירות ערך של הלקוח ובכלל זה חתמות;
(7) עיסוק, באופן שוטף, עבור המבוקר, כיועץ השקעות או עיסוק בעבורו כמנהל תיקי השקעות; לעניין זה, "יועץ השקעות", "מנהל תיקי השקעות" כמשמעותם בחוק הסדרת העיסוק בייעוץ השקעות ובניהול תיקי השקעות, התשנ"ה – 19957;
(8) עיסוק בהנהלת חשבונות עבור מבוקר שהוא חברה ציבורית;
(9) עיסוק בהנהלת חשבונות עבור מבוקר שאינו חברה ציבורית - בידי רואה החשבון המטפל.
נסיבות המצריכות גילוי
4. (א) מבלי לגרוע מעקרון אי התלות, ומהוראות תקנות 2 ו- 3 –
(1) רואה חשבון מבקר שעוסק בעיסוק אחר כמפורט להלן, ולא ניתן לכך גילוי בדוחות הכספיים או בדו"ח הדירקטוריון בחברה ציבורית, יינתן גילוי לכך בדו"ח רואה החשבון המבקר שבו נכללת חוות דעתו על הדוחות הכספיים של המבוקר:
(א)ניהול חשבונות עבור הלקוח;
(ב) מתן הערכות שווי לתאגיד הכלול בדוחות המאוחדים, אם החזקותיו של המבוקר בתאגיד האמור מהווים 25% או יותר מההון העצמי של המבוקר;
(ג) מתן הערכות שווי ללקוח בתקופת הביקורת;
(2) כמו כן, יינתן גילוי כאמור בפסקה (1) לאלה:
(א) החזקת ניירות ערך בלקוח על ידי בן משפחה של רואה חשבון מבקר בשיעור של 5% ומעלה, אלא אם כן רואה החשבון המבקר לא ידע ולא היה עליו לדעת על כך;
(ב) כהונה של בן משפחתו שאינו קרובו של רואה החשבון המבקר כנושא משרה בלקוח, אם התקיים האמור בתקנה 3(6) סיפה.
(ג) גילוי כאמור בתקנת משנה (א) יינתן גם ליחס בין הכנסותיו של רואה חשבון מבקר מעיסוקים אחרים עבור אותו לקוח, לעומת הכנסותיו מביקורת לרבות ביקורת דוחות כספיים לצרכי מס המתחייבת מהוראות הדין, אלא אם כן היקף ההכנסות מעיסוקים אחרים אינו עולה על שליש מכלל ההכנסות מאותו לקוח.
חזקה הניתנת לסתירה
4א. למען הסר ספק, מקום שבתקנות אלה קבועה חזקה, רשאי רואה חשבון העומד לדין משמעתי בשל הפרת הוראות התקנות, להוכיח שלא התקיימה החזקה.
מיזוג של הלקוח עם תאגיד אחר או רכישת שליטה
4ב. (א) אירע במהלך תקופת הביקורת מיזוג בין הלקוח לבין תאגיד אחר, או שנרכשה שליטה במבוקר בידי תאגיד אחר או שנרכשה שליטה על ידי הלקוח בתאגיד אחר, לא יראו בפעולה שביצע רואה החשבון המבקר, ערב המיזוג או הרכישה, בתאגיד האחר, כנסיבה המקימה חזקה מהחזקות הקבועות בתקנות אלה ובלבד שרואה החשבון המבקר חדל, לאחר המיזוג או הרכישה, לבצע את הפעולה המקימה את החזקה וכן שניתן לכך גילוי בדרך האמורה בתקנה 4.
(ב) לעניין סעיף זה – "תאגיד אחר" – תאגיד שאיננו מבוקר בידי רואה החשבון המבקר ערב המיזוג או הרכישה.
התנהגות שאינה הולמת את כבוד המקצוע
5. פעולה של רואה חשבון מבקר בניגוד להוראות תקנות אלה, היא התנהגות שאינה הולמת את כבוד המקצוע.
שמירת הוראות
6. תקנות אלה באות להוסיף על כל דין והוראות שניתנו או שנקבעו לפיו.
סקירת דוחות ביניים
7. האמור בתקנות אלה לעניין עריכת ביקורת יחול גם על סקירת דוחות ביניים בידי רואה החשבון המבקר.
תיקון תקנות התשכ"ה
8. בתקנה 1א' לתקנות רואי חשבון (התנהגות שאינה הולמת את כבוד המקצוע), התשכ"ה – 19658 – פסקה (6א) - תמחק.