חומר רקע
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי התשס
– ז "
מהדורת אוקטובר 2006
545
2. כללי התנהגות מקצועית
תוכן העניינים - מפורט
עמוד
א.
התנהגות מקצועית - כללים
: )*(
)1(
תוכן עניינים מקוצר
)
לנוחות המשתמש
(
546
)2(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
י "
סעיף 60 מתקנון ההתאגדות של לשכת
רואי חשבון בישראל
547
ב.
ה
נחיות בדבר חילופי רו
"ח
)1(
תדריך לרואה חשבון בעת קבלת מינוי בו
קדם לו רו
"
ח אחר
555
)2(
פירוש כלל16 מכללי ההתנהגות המקצועית
557
)3(
פירוש כלל16
מכללי ההתנהגות המקצועית-
קביעת נהלים
558
)4(
החלפת מבקרים- נימוק סביר
558
)5(
התנגדו
ת חבר לחילופין בשל סיבה מקצועית
558
)6(
זמן סביר
559
ג.
תדריך בדבר כללי התנהגות מקצועית
לרואי חשבון בפרקטיקה במסים
561
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
564
(*)
לא כולל תקנות רואי חשבון בדבר התנהגות שאינה הולמת את כבוד המקצוע
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
546
א.
התנהגות מקצועית - כללים
)1
(
תוכן עניינים מקוצר
)
לנוחות המשתמש
(
: )*(
כלל
ל כל
13
.
א.
שכר רואה חשבון - איסור
1
.
הגדרות
ב.
שירות מקצועי - איסור ללא תמורה
2
.
חבר- חובות כלליות
סבירה
)
לבד ממתנה סבירה למוסד
. א
יושר
,
הגינות
,
מהימנות מסמכים
ג.
מקרה של מוסד ציבורי
;
מקרה של
ב.
הקפדה על רמה מקצועית
שירות ליחיד
)
קשר אי
( שי
ללא חוות דעת
ומהימנות המסמכים של רו
"ח
ד.
היתר - התנדבות אישית לתפקיד
ג.
כבוד ואדיבות
ניהולי
/
פיקוחי במוסד ציבורי
ד.
היזקקות לבוררות
14
.
א.
שיתוף בהכנסות - איסור לגבי
3
.
מתן שירות לפי מיטב שיקול הדעת
מי שאינו רו
"ח
. א
ראיית חשבון
שי .ב
תוף בהכנסות - היתר לגבי שותף
. ב
שירותים נילווים
קודם או יורשיו
4
.
הימנעות מאי תלות ומניגוד עניינים
ג.
דמי מוניטין -
אינם
"
הכנסות
" 5
.
. א
סודיות
–
עצמאי
15
.
משרד לראיית חשבון ו
/
או לשירותים
. ב
סודיות
–
עובדים
נילווים לא ישמש לכל מטרה אחרת
6
.
. א
רואה
חשבון - מתן דוח על סמך
16
.
איסור מתן שירות ללקוחו של אחר
בדיקה
ללא הסכמת האחר
. ב
עיסוקים נילווים - כאמור ב- 'א
17
.
א.
איסור פירסומת לעיסוק בראיית חשבון
במידה שטבע הדברים מחייב
ב.
החלת איסור הפירסומת גם על עיסוקים
7
.
ראיית חשבון- איסור שות
פות עם
אחרים וגם על תאגיד של חברים בה
מי שאינו חבר או אינו רשאי לעסוק
מצויין
: )1
(דבר היותו רו
, ח"
או
בראיית חשבון במדינות-חוץ
)2
(עיסוקו בראיית חשבון
8
.
. א
שם המשרד
/
השותפות
ג.
התרת פירסום מידע עובדתי
. ב
אחריות שותף לחתימת השותפות
ד.
איסור פירסום בדרך שיש בה כדי לפגוע
9
.
. א
חתימה על מסמכים - ראיית
בכבוד המקצוע או להטריד לקוחות
חשבון
ה.
התרת פירסום של הפרטים הכלולים
. ב
חתימה על מסמכים -עיסוקים נילווים
בסעיף
10
.
איסור עיסוק של מי שבוטל
/
הופסק
ו.
איסור לפירסום פירסומ
ת ברשות
רשיונו
/
חברותו
הרבים ובאמצעי תקשורת אלקטרוניים
11
.
איסור שידול
ז.
הגדרות
12
.
איסור תשלום
/
טובת הנאה בעד
18
.
א.
היזדקקות לפירוש
השגת עבודה מקצועית
ב.
הפרת הכללים - עבירה על המשמעת
(*)
תוכן זה נועד לסייע באיתור נוח של נושאים
.
ההגדרות בו א
ינן משקפות
בהכרח או באופן מלא את תמציתם של הכללים
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
547
א.
התנהגות מקצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המ
קצועית - עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון בישראל
:)1
(
למען הגשם
את
המטרות המפורטות
בתזכיר
ההתאגדות של לשכת רואי
חשבון בישראל
;
ולמען הבטח למקצוע ראיית החשבון את מקומו
הראוי
בחברה הישראלית
,
ולמען
עצב את דמותו של רואה החשבון
,
ובפרט של
חבר ה
לשכה
,
בעיני הציבור בארץ ובחוץ לארץ כבעל רמה מקצועית
ומוסרית מעולה ולמען טפח יחסי האמון כלפי רואה החשבון בכל עיסוקיו
המקצועיים
;
מחוייבים חברי לשכת רואי חשבון בישראל לנהוג לפי
כללים אלה
:
1.
א.
ההגדרות שבסעיף 1
ב
תקנון ההתאגדות של לשכת רואי
חשבון בישראל
)ל
הלן - התקנון
(
חלות על כללים אלה
,
אלא
אם נקבע אחרת
.
ב.
בכללים אלה
: -
"ראיית חשבון
" -
כמוגדר בחוק רואי חשבון
.
"
רואה חשבון
" -
כמוגדר בחוק רואי חשבון
.
"
עיסוק אחר
" -
כל עיסוק מלבד ראיית חשבון
.
"
עיסוק נלוו
" ה-
עיסוק אחר
,
כפי שייקבע מז
מן
לזמן ע
"
י הוועד המרכזי
.
"
שרות מקצועי
" -
למעט שרות בעיסוק אחר
.
"
חברת רואי חשבון
" -
כמוגדר
ב
חוק רואי חשבון
.
"
תאגיד של חברים
" -
תאגיד בשליטת חבר
,
שאינו
"
חברת רואי חשבון
"
ואשר עוסק
בעיסוק אחר
.
2.
א.
חבר ישמור בכל מעשיו על מידת היושר וההגינות
ועל הרמה
המוסרית שכבוד המקצוע מחייב בהן
.
ב.
חבר יקפיד על רמתם המקצועית הגבוהה ועל מהימנותם של
כל המסמכים היוצאים מתחת ידיו ושל המידע שהוא מוסר
.
ג.
חבר ינהג בכבוד ובאדיבות כלפי עמיתו וכלפי הלשכה
ומוסדותיה
,
והוא ימנע מכל מעשה ומחדל שיש בהם משום
פגי
, עה
או העשויים להוות פגיעה
,
בכבודם או במעמדם
.
)1(
כולל תיקונים שאושרו על ידי הוועד המרכזי בישיבותיו מהימים21.4.1975
,
10.1.1983
,
10.7.1989
,
4.2.1991
,
11.3.1991
,
13.5.1991
,
12.8.1991
15.7.2001 ו-
28.11.04
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
548
א.
התנהגות מקצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון בישראל
- המשך
ד.
)1(
חבר חייב
להזדקק לבוררות בכל עניין שהוועדה
לפירוש כללי ההתנהגות או הוועד
ה ליחסי חברים
החליטה שיש להזדקק לבוררות
,
או בעניין שהוא
בגדר סמכותו של בית הדין עפ
"
י פרק ג
'
סימנים
2
,
4
ו-5 לתקנון בית הדין ושיו
"
ר בית הדין החליט
שבעניין זה יש להזדקק לבוררות
.
)2(
חבר רשאי לערער בפני נשיא הלשכה או מי ש
ה
וסמך
על ידו על חיובו כאמור לעיל
.
החלטתו של נשיא
הלשכה בעניין זה תהיה סופית
.
)3(
בוררות כאמור תהיה בפני בורר יחיד אלא אם כן
הוסכם ע
"
י הצדדים אחרת
.
)4(
בהעדר הסכמה בין הצדדים
,
ייקבעו הבורר או
הבוררים ע
"
י נשיא הלשכה או מי ש
ה
וסמך על ידו
.
)5(
אי חתימה של חבר על הסכם בוררות ע
פ"
י החלטה
כאמור תוך זמן סביר תיראה כפגיעה בכבודה של
הלשכה ומוסדותיה
.
)6(
מתקיים הליך משפטי בעניין כאמור בסעיף
)1( לעיל
,
לא יחולו סעיפים
)1
(
-)
5( דלעיל
.
3.
א.
חבר העוסק בראיית חשבון
יתן
שרותו בהקפדה על הגינות
,
בלי משוא פנים
,
לפי מיטב שיקול דעתו
ובהתאם לכללים
,
לתקנים ולנהלים המקובלים במקצוע בכלל ושנקבעו ע
י "
מוסדות הלשכה בפרט
.
ב.
חבר בעוסקו בעיסוקים נלווים
,
ינהג לפי האמור בפיסקה א
'
מכלל זה באותה המידה שטבע העיסוק מחייב
.
4.
חבר העוסק בראיית חשבון
יימנע מכל מעשה או מחדל
העשוי
ים
לפגוע באי-תלו
תו
במבוקר
,
מ או
מצב של
ניגוד
עניינים בין עיסוקו כרואה חשבון לבין עיסוקו בעיסוק אחר
.
5.
. א
חבר לא יגלה לאחר דבר שהובא לידיעתו תוך כדי מתן שרות
מקצועי ללקוח
ושיש לו קשר ענ
י
יני
ל
שרות
המקצועי הניתן
לאותו לקוח
, אלא אם כן הסכים הלקוח
,
או אם חייב החבר
לגלות
ו על-
פי דין או
שגילויו דרוש למילוי תפקידו
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
549
א.
התנהגות מקצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון בישראל
- המשך
ב.
חבר ינקוט בצעדים סבירים כדי להבטיח שפקידיו
והעובדים איתו ישמרו אף הם על החובה
המוטלת עליו לפי
פיסקה א
'
מכלל זה
.
6.
א.
חבר כשהוא משמש כרואה חשבון
,
לא יתן דוח או חוות דעת
אלא על סמך בדיקתו האישית שלו או של שותפו או של
פקידו או של רואה חשבון אחר
,
או -
בדוח או בחוות דעת
המתייחסים במלואם או בחלקם -
לפעולות או לנכסים
במדינת חוץ - של
אדם הרשאי לעסוק בראיית חשבון
במדינת חוץ
.
ב.
חבר בעוסקו בעיסוקים נלווים
,
ינהג לפי האמור בפיסקה א
'
מכלל זה באותה המידה שטבע העיסוק מחייב
.
7.
חבר לא יעסוק בראיית חשבון בשותפות עם מי שאינו חבר
,
אולם
מותרת שותפות לראיית חשבון במדינת חוץ עם אדם הרשאי
לע
סוק שם בראיית חשבון
.
8.
א.
חבר לא יעסוק בראיית חשבון אלא בשמו או בשם של
פירמה המורכב משמות השותפים בפירמה
,
בין הנוכחים
ובין הקודמים
,
או משמו של אחד או יותר מהם
,
בתוספת
הכינוי
"
ושות
" '
או בלעדיו
.
ב.
לצורך הדיון המשמעתי יראו כל שותף בפירמה כאחראי
לכא
ורה לכל פעולה של הפירמה ולכל חתימה שניתנה בשם
הפירמה וחובת הראיה כי שותף פלוני אינו אחראי אישית
חלה עליו
.
9.
א.
חבר כשהוא משמש כרואה חשבון
,
לא ירשה למי שאינו
רואה חשבון
,
אף לא לפקידו
,
לחתום בשמו על מסמכים
הטעונים חתימת רואה חשבון
;
לעני
י
ן כלל זה המונח
"
שמו
":
לרבות שם הפירמה שלו כאמור בכלל 8 לעיל
.
ב.
חבר בעוסקו בעיסוקים נלווים
,
ינהג לפי האמור בפ
' א ה סק י
מכלל זה באותה מידה שטבע העניין מחייב
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
550
א.
התנהגות מקצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון
בישראל
- המשך
10
.
חבר
לא יעסיק
בראיית חשבון
אדם שרשיונו בוטל עפ
"
י החלטת
מועצת רואי חשבון לפי סעיף 12 לחוק
רואי חשבון
,
ולא יעסיק
בראיית חשבון
אדם בתקופה שתוקף רשיונו הופסק
.
לעניין כלל
זה
,
דין חבר שחברותו בלשכה פקעה או הופסקה זמנית עפ
י "
הוראות סעיף 12)'א6
(
או13
) ( ב
לתקנון -
כדין אדם שרשיונו בוטל
או הופסק כאמור
.
11
.
חבר לא ישדל אדם להיות לקוחו
.
12
.
חבר לא יתן תשלום או טובת הנאה אחרת
,
ולא יבטיח אותם
,
במישרין או בעקיפין
,
בעד השגת
עבודה
בראיית חשבון
,
פרט
להשגת עבודה כשכיר
.
13
.
א.
חבר לא יקבע ולא יק
בל עבור שרות
י ראיית חשבון
שכר לפי
תוצאות השרות שנתן
.
ב.
חבר לא יתן ולא יציע שרות מקצועי ללא תמורה או
בתמורה שהיא נמוכה מן השכר הסביר והמקובל לגבי אותו
שרות
.
השכר הסביר והמקובל לגבי שרות מקצועי מסוים
הוא שכר המביא בחשבון את הגורמים הבאים
:
)1(
הי
דע והכישורים הדרושים לצורך מתן אותו סוג של
שרות
;
)2(
רמת המיומנות והניסיון של האנשים שהעסקתם
באותו שרות היא חיונית לצורך ביצועו
;
)3(
הזמן שכל אחד מהאנשים הנ
"
ל חייב להשקיע לצורך
ביצוע השרות ברמה מקצועית נאותה
;
)4(
רמת האחריות הכרוכה בביצוע
השרות
;
)5(
תקופת הביצוע של השרות
.
בכל מקרה
,
מבלי לפגוע בכלליות האמור לעיל
,
תמורה
שהיא פחות מ-
2/3
מהתמורה הרגילה שגובה החבר נותן
השרות לגבי שרות מקצועי דומה תחשב כתמורה שהיא
נמוכה מן השכר הסביר והמקובל לגבי אותו שרות
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
551
א.
התנהגות מקצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון בישראל
- המשך
ג.
האמור בפיסקה ב
'
מכלל זה
לא יחול לגבי
:
)1(
שרות מקצועי הניתן למוסד ציבורי
,
כל עוד ההפרש
בין השכר הסביר והמקובל לגבי אותו שרות לבין
התמורה
בפועל בגינו אינו עולה על סכום שיכול
להיחשב כתרומה סבירה למוסד כזה
,
מבחינתו
האישית של רואה החשבון נותן השרות או מבחינת
הפירמה נותנת השרות
,
לפי העניין
.
פי
סקה זו
"
מוסד ציבורי
" -
גוף הפועל על בסיס
התנדבותי למטרות לאומיות או למטרות צדקה
,
לרבות מוסד ציבו
רי כהגדרתו בסעיף 9)2
(
לפקודת
מס הכנסה
,
בין אם הגוף הנדון מימש את זכותו
לקבלת הכרה כ
"
מוסד ציבורי
"
לצרכי מס ובין אם
בחר שלא לעשות כן
.
)2(
שרות מקצועי שאינו כרוך במתן חוות דעת כלשהי
,
הניתן במסגרת של קשר אישי
.
ד.
אין באמור בפ
י
סקאות ב
ו ' -' ג
מכלל זה
כדי למנוע חבר
מלשמש אישית בהתנדבות בתפקיד ניהולי
,
ארגוני או
פיקוחי במוסד ציבורי
)
כהגדרתו בפיסקה ג
'
מכלל זה
(
שבו
נהוג מילוי תפקידים כאלה על בסיס התנדבותי
.
14
.
א.
חבר לא ישתף בהכנסותיו מראיית חשבון כל איש אלא
רואה חשבון
.
לעניין כלל זה
,
דין רואה חשבון מח
ו"
ל כדין
רואה חשבון
.
ב.
על אף האמור בפ
א ה סק י
'
מכלל זה
,
מותר לחבר לשתף
בהכנסותיו כאמור את קודמיו ואת יורשיו של קודמיו ושל
שותפיו
.
ג.
לעניין כלל זה לא יראו כשיתוף בהכנסות תשלום דמי
מוניטין למי שמותר לשתפו בהכנסות כאמור ולבאים
מכוחו
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
552
א.
התנהגות מ
קצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון בישראל
- המשך
15
.
משרד בו נותן חבר
,
הן בעצמו והן במסגרת של תאגיד
,
שרות
מקצועי
,
לא ישמש כל מטרה עסקית או מקצועית
העלול
ה
לפגוע
בכבוד המקצוע.
16
.
חבר לא ית
ן שרות מקצועי ללקוחו של חבר בעניין שהאחר כבר
החל לטפל בו
,
אלא בהסכמת האחר
,
זולת אם סרב האחר לתת
הסכמתו ללא נימוק סביר
.
הנמנע מלענות לבקשת הסכמה תוך זמן
סביר
,
דינו כדין מסרב ללא נימוק סביר
.
כנימוק סביר יראו לעניין
זה
,
בין השאר
,
אם הלקוח דרש מהחבר המסרב לנהו
ג בניגוד
לחובתו המקצועית
,
או בניגוד לכל דין
,
או לקבוע שכרו למטה מן
הסביר והמקובל
,
או אם יש לחבר המסרב בקשר לאותו ענ
ין י
תביעות או דרישות כספיות מוצדקות מאת הלקוח שעדיין לא
נתמלאו
,
כל עוד לא הוחל בהליכים משפטיים
)
כולל בוררות
(
לשם
מימוש התביעה
/
הדרישה
.
נתן חבר
שרות מקצועי ונפטר או חדל
מלמלא תפקידו מכל סיבה אחרת
,
תהיה לנשיא הלשכה או למי
שנתמנה על ידיו לשם זה
,
הרשות לסרב מתן ההסכמה במקומו
.
17
.
. א
חבר לא יעשה פרסומת לעצמו כעוסק בראיית חשבון
,
למעט
פרסומת מותרת כמפורט בפ
ג ה סק י
'
מכלל זה
,
וינקוט
באמצעים סבירים למני
עת פרסומת
שלו
,
שאינה מותרת
כאמור
,
בידי אחרים
.
ב.
האמור בפ
א ה סק י
'
מכלל זה יחול על פרסומת של חבר
,
לרבות
תאגיד של חברים
שמצויין בה אחד מאלה
:
)1(
דבר היותו רואה חשבון
;
)2(
עיסוקו בראיית חשבון
,
במישרין או בעקיפין
,
בין
שצויין דבר היותו רואה חשבון ובין שלא
.
ג.
חבר רשאי לפרסם מידע עובדתי הנוגע לעיסוקו ובלבד שלא
יכלול מידע שיש בו
אחד
מ
אלה
:
)1(
דברי שבח או הערכה לעצמו
,
במישרין או בעקיפין
לרבות בדרך של השוואה לאחר
;
)2(
מצג שווא
;
)3(
עובדות מטעות
;
)4(
שמות לקוחותיו בעבר ובהווה
;
)5(
שכר הטרחה שהוא גובה
או הבסיס לחישובו
;
)6(
תפקיד ציבורי שהוא ממלא על-פי דין
;
)7(
תוצאות שהשיג בעבור לקוחותיו בעניינים מקצועיים
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
553
א.
התנהגות מקצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון בישראל
- המשך
ד.
חבר לא יפרס
ם את עצמו בכל דרך שיש בה כדי לפגוע בכבוד
המקצוע או כדי להטריד לקוחות או ליצור אצלם רושם
שגוי
,
הטעיה או תרמית בדבר יכולתו להשיג תוצאות כאלה
ואחרות בעניינים מקצועיים
.
ה.
בכפוף לאמור בפיסקאות ג
ו ' -' ד
מכלל זה רשאי חבר לציין
גם פרטים אלה
:
)1(
ניסיונו המקצ
ועי בראיית חשבון
;
)2(
ניסיונו והתמחותו בעיסוקים נלווים
,
במובחן
מניסיונו בראיית חשבון
;
)3(
תארים אקדמיים שרכש
;
)4(
תואר שדין אחר מסדיר את השימוש בו
,
ובלבד
שהדבר לא נאסר על-פי אותו דין או על-פי החוק
;
)5(
כשרות לעסוק בראיית חשבון מחוץ לישראל
;
)6(
מס
פר שנות ותק בעיסוקו בראיית חשבון
;
)7(
פירוט רואי חשבון שהינם שותפיו או עובדיו
,
לרבות
הפרטים בסעיפי משנה
)1
(
) עד6
(לגבי כל אחד מהם
;
)8(
פרטים הנוגעים למען המשרד ולדרכי ההתקשרות עם
המשרד וכל שינוי בהם
;
)9(
שמות שותפים שיצאו לגמלאות
,
ושמות שותפים
שנפטר
, ו
תוך ציון העובדה כי השותף יצא לגמלאות
או נפטר
.
ו.
חבר אינו רשאי לפרסם פרסומת לפי כלל זה
,
בדרך של
פרסום ברשות הרבים או באמצעי תקשורת אלקטרוניים
,
ואולם רשאי הוא לקבוע שלט בגודל ובנוסח המקובלים
במקצוע
,
סמוך למשרדו או למשרדו הקודם
.
ז.
לעניין כלל זה יחולו
ההגדרות הבאות
:
)1(
"אמצעי תקשורת אלקטרוניים
" -
כגון
:
רדיו
וטלויזיה אך
למעט אתר האינטרנט של החבר
;
)2(
"דיוור ישיר
" - פנייה לאדם מסוים
,
לבית עסק שלו
או לביתו המועברת בפקסימיליה
,
בדרך ממוחשבת
)
כגון
:
,SMS, E-MAIL
וכיוצ
( ב"
בחלוקה ידנית או
באמצעי אחר
,
למעט
חלוקה אקראית של דבר דפוס
,
המופץ מטעמו של החבר
,
ברשות הרבים
;
)3(
"לקוח
" - לרבות לקוח פוטנציאלי
;
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
554
א.
התנהגות מקצועית -
כללים- המשך
)2
(
כללי ההתנהגות המקצועית- עפ
"
י סעיף 60
מתקנון
ההתאגדות של לשכת רואי חשבון בישראל
- המשך
)4(
"פרסומת
" - למעט מסירת מ
ידע במענה לפנייתו של
אדם מסוים
,
הנועד לשימושו ולא לשם הפצתו
לאחרים
;
)5(
"פרסום ברשות הרבים
" - לרבות בשלטי חוצות
,
בכרזות אויר או באמצעי דומה ולמעט בעיתונים או
בדיוור ישיר
.
18
.
א.
בהתעורר ספק ביישומם או בפירושם של כללים אלה חייב
חבר לבקש
את
חוות דעתה של
הוועדה לפירוש כללי
ההתנהגות עפ
"
י תקנה 20 מהתקנו
. ן
ב.
המפר כללים אלה אשם בעבירה על
ה
תקנון
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
555
ב.
הנחיות בדבר חילופי רו
"ח
)1
(
תדריך לרואה חשבון בעת קבלת מינוי בו קדם לו רו
"
ח אחר
הוועד המרכזי בישיבתו מיום 26.1.1994
אישר פירסום התדריך
כדלהלן
:
1.
כאשר מציעים לרואה חשבון
)
להלן -
" " רו
ח החדש
"(
לקבל
מינוי כרואה חשבון של אדם או תאגיד
,
יתן הסכמתו רק לאחר
שוידא שאין התנגדות מוצדקת למינויו ע
"
י רואה החשבון
הקודם
)
להלן -
" " רו
ח הקודם
"(.
ואלו דרכי ההתנהגות המחייבים במקרים של חילופי רואי
חשבון
:
על (א)
" רו
ח החדש לפנות בכתב לרו
"
ח הקודם ולהודיע לו על
ההצעה שקיבל בדבר המינוי
" רו .
ח הקודם רשאי להתנגד
וכהתנגדות מוצדקת להעברת המינוי ייחשבו הנימוקים
הבאים
:
1.
רצונו של הלקוח להחליף רואה חשבון משום שרו
ח "
הקודם לא הסכים להיענות לדרישות הלקוח הנובעות
ממגבלות
כללי החשבונאות
,
תקני הביקורת ונוהליה
או מחוק מדינה
.
2.
דרישות הלקוח להוריד את שכר הטירחה מתחת
לסביר ולמקובל במקצוע
.
3.
חוב בגין שכר טירחה לרו
"
ח הקודם
.
)ב(
התנגד רו
"
ח הקודם לחילופין בגין נימוק
)1( א1
מן
הנימוקים המנויים לעיל
,
יהיה עליו לשלו
ח העתק ממכתב
ההתנגדות לוועדה האזורית ליחסי חברים בסניף בו נמצא
משרדו של רו
"
ח הקודם
.
הוועדה האזורית ליחסי חברים תמנה מבין חבריה ועדה
אד-
הוק בת שלושה חברים לבירור נימוקי ההתנגדות
לחילופין
.
" רו
ח החדש יוכל להעניק שירותים ללקוח רק לאחר
שהוועדה אד-הו
ק תירה לו זאת בכתב
.
)ג(
נפטר רו
"
ח או נמנע ממנו לעבוד מסיבות בריאות או נעדר
דרך קבע ממשרדו או לא ניתן כלל לאיתור
,
חייב רו
ח "
החדש
,
טרם קבלו את המינוי
,
לבוא בדברים עם נציגו של
נשיא לשכת רואי חשבון ישראל לשם הסדר כספי נאות
לטובת רו
"
ח הקודם או שאיריו
,
לפי
המקרה
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
556
ב.
הנחיות בדבר חילופי רו
ח "- המשך
)1
(
תדריך לרואה חשבון בעת קבלת מינוי בו קדם לו רו
"
ח אחר
- המשך
2.
" רו
ח הקודם חייב לענות בהקדם האפשרי לפניית רו
"
ח החדש
אליו בדבר קבלת המינוי
.
לא ענה במשך חמישה עשר ימי
עסקים מיום משלוח המכתב אליו בדואר רשום א
ו עפ
"
י אישור
מסירה
,
תיחשב שתיקתו כאי התנגדות למינוי ורו
"
ח החדש
יוכל אז להתחיל לפעול
.
3.
היה הלקוח מבוקר ע
"
י שני רואי חשבון
)JOINT AUDIT
(
ולאחר
מכן החליט לוותר על מינוי של אחד מרואי החשבון ולהסתפק
ברואה חשבון אחד
,
במקרה זה יחול כלל 16
מכללי ההתנהגות
המקצ
ועית בדבר חילופי רואי חשבון וכן תדריך זה
.
4.
הותנו חילופי רואי חשבון בקיום בוררות עפ
"
י כלל 2.. ד
מכללי
ההתנהגות המקצועית או הוחל בהליך בוררות לפי כלל 16
מאותם הכללים והנושא הינו כספי
,
יתן רו
"
ח הקודם הסכמתו
" לרו
ח החדש להתחיל לפעול עד תום שבעה ימים מיום
שה
לקוח חתם על הסכם הבוררות
.
לא נתן הסכמתו כאמור
,
יראו כאילו ניתנה ההסכמה ביום השמיני
.
5.
יחסי חברים במקצוע והגנה הדדית מפני הכשלה אפשרית
מחייבים בדרך כלל את רו
"
ח הקודם לשתף פעולה עם רו
ח "
החדש בדרך של מתן מידע והסברים ושיחרור חומר מתוך
ניירות העבודה לצרכי
צילום ע
"
י רו
"
ח החדש
,
תמורת תשלום
סביר
.
6.
מבלי לפגוע בכלליות האמור בסעיף3
של חוזר הלשכה39/66
,
מיום11.8.66
) ראה עמ
' 74 להלן
, (
נראה לוועד המרכזי
כמתאים שהמקרים הראויים להגנת הלשכה על זכויותיו של
" רו
ח הקודם יתייחסו לשכר עבור עבודה שנעשתה בפועל
ולהוצאות
בהן עמד ואשר טרם קיבל תמורתם
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
557
ב.
הנחיות בדבר חילופי רו
ח "- המשך
)2
(
פירוש כלל16
מכללי ההתנהגות המקצועית
)
שירות ללקוח שבשירותו נמצא חבר אחר ואיסור קבלת מינוי או גישה
לעבודה ללא הסכמת החבר שמילא תפקיד
(
)
אושר על ידי הוועדה לפירוש כללי ההתנהגות בישיבה
מיום 16.6.1975
ואושר
לפירסום ע
"
י הוועד המרכזי בהחלטתו מיום 8.12.1975
(
לאור הספקות שהתעוררו בגין משמעותו של כלל16
מכללי
ההתנהגות המקצועית החליטה הוועדה לפירוש כללי ההתנהגות
לפרסם פירושים מוסמכים לכלל האמור
,
כדלהלן
:
א.
חבר המוזמן לתת שירות ללקוח שבשיר
ותו נמצא חבר אחר
יודיע על כך לחבר האחר לפני התחלת העבודה
.
חובת ההודעה
האמורה אינה חלה על מקרה של התייעצות חד פעמית שאינה
גוררת אחריה פעולה מצד היועץ
.
ב.
לא יקבל חבר מינוי ולא יגש לעבודה לפני שקיבל הסכמה של
החבר האחר אשר מילא תפקיד אצל אותו הממנה או המזמי
ן
כמוצע לחבר החדש
.
למען הסר ספק
,
אין האמור מתייחס
לייעוץ חד פעמי כמובא בפיסקה א
'
לעיל
.
להלן מספר דוגמאות
:-
א.
חבר הפועל בשם משקיע בכוח
,
אצל לקוחו של רו
, ח"
ולבקשת
המשקיע בודק את מצב הלקוח באופן חד פעמי
,
חייב להודיע
)
להבדיל מבקשת רשות
(
על התפקיד שהוטל ע
ליו לרואה
החשבון של הלקוח
.
ב.
כונס נכסים או מפרק
,
ממנה רו
"
ח מטעמו
,
חייב החבר
המתמנה להודיע
)
להבדיל מבקשת רשות
(
למי ששימש כרו
ח "
של הלקוח לפני תהליך כינוס הנכסים
.
ג.
לקוח המבקש ייעוץ חד פעמי מרו
, ח"
מתוך כוונה שרואה
חשבון זה לא יפעל יותר מאשר מתן חוות דע
, ת
אין רואה
החשבון היועץ חייב להודיע
על כך לרואה החשבון של הלקוח
.
ד.
לקוח
,
מתקשר עם רו
"
ח בבקשה לבצע עבודות ייעול
,
ארגון או
שיטות עבודה
,
על רואה החשבון שנתבקש לעשות כן
,
להודיע
" לרו
ח של הלקוח כי הוא קיבל על עצמו את העבודה
.
ה.
לקוח מתקשר עם רואה חשבון בבק
שה לשמש לו כיועץ
להשקעות במקום רואה החשבון שיעץ לו באותו תחום
.
על רואה החשבון שנתבקש לעשות כן
,
להודיע לרואה החשבון
)
המבקר
(
של הלקוח
,
כי הוא קיבל על עצמו את העבודה
ולבקש רשות לכך ממי ששימש עד אותה עת כיועץ להשקעות
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
558
ב.
הנחיות בדבר חילופי רו
ח "- המשך
)3
(
פירוש כלל16
מכללי ההתנהגות המקצועית- קביעת נהלים
)
חובת פנייה למבקר הקיים על ידי המבקר שמוצע לו מינוי
(
מובאת להלן החלטה עקרונית בפירוש כללי התנהגות כפי שאושרה
ע"
י הוועד המרכזי בישיבתו ביום 14.3.1977
,
לאחר שדן בהמלצת
הוועדה לפירוש כללי ההתנהגות בא
ותו נושא
:-
בכל מקרה בו מוצע לרואה חשבון מינוי בגוף שהיה מבוקר ע
"
י רואה
חשבון אחר
,
על המבקר החדש לפנות למבקר הקודם לפני שיסכים
לקבל את המינוי
,
אפילו הוצג בפניו מכתב התפטרות של
המבקר
הקודם או מסמך אחר המעיד על הסכמתו לסיום תפקידו
.
)4
(
החלפת מבקרים- נימ
וק סביר
בשאלה שהופנתה לוועדה בנדון הוחלט כי כוונת כלל 16
מכללי
ההתנהגות המקצועית היא מניעת פגיעה בחבר ובמקצוע
;
לכן יש
,
לכאורה
,
לקבל כל התנגדות מנומקת של חבר למינוי מבקר אחר
תחתיו ואין לפסול התנגדות כזאת או להתעלם ממנה
,
מבלי לקבל
חוות דעת של בית דין הלשכ
) ה
פרט למקרים קיצונים כגון אלה
המתוארים בכלל 16 האמור
(.
)5
(
התנגדות חבר לחילופין בשל סיבה מקצועית
לאחרונה
,
רבו המקרים בהם חברים מתנגדים לחילופיהם בנימוק כי
הלקוח דורש מהם לנהוג בניגוד לחובתם המקצועית
.
מאחר וכלל
)5( ) א
חובת הסודיות
(
אוסר על החבר לפרט
את מניעי הנימוק ללא
הסכמת הלקוח
,
הרי שבמקרה בו הלקוח לא נותן את הסכמתו
לחבר
,
נמצא הלקוח במצב שבו הוא אינו רוצה בשירותיו של החבר
הקודם אך אינו יכול להשיג את שרותיו של החבר החדש בשל
ההגבלות
)
כלל 16 מכללי ההתנהגות המקצועית
(
האוסרות על החבר
החדש להתחיל בעבודתו
ללא קבלת הסכמת החבר הקודם
.
אשר על כן
,
החליט הוועד המרכזי בחודש אפריל 1994
:
חבר שמוצע להחליפו
,
לא יכול להסתתר מאחורי טענות סתמיות כי
הוא מתנגד להחלפה מסיבות מקצועיות
,
מבלי לפרטן
.
על מנת
לפרטן עליו לקבל הסכמת הלקוח קודם לכן שאילולא כן
)
אי קבלת
הסכמת הל
קוח לפירוט הסיבות
(
הוא יצטרך לטפל בעניינו
)
החילופין
(
שלא באמצעות הלשכה
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
559
ב.
הנחיות בדבר חילופי רו
ח "- המשך
)6
(
זמן סביר
"
תוך זמן סביר
…"
התדריך קובע
)
בסע
' 2
" :(" רו
ח הקודם חייב לענות בהקדם האפשרי
לפניית רו
"
ח החדש אליו בדבר קבלת המינוי
.
לא ענה במשך 15 ימ
י
עסקים
מיום משלוח המכתב אליו בדואר רשום או עפ
"
י אישור
מסירה תיחשב שתיקתו כאי התנגדות למינויו ורו
"
ח החדש יוכל אז
להתחיל לפעול
".
נשאלת השאלה ממתי מתחיל מניין 15 ימי העסקים
?
כבר הדגשנו לעיל שהלשכה בתדריכה זה נתנה את הדעת גם למניעת
הפגיעה בלקוח או להקטנתה
לממדים מזעריים ולפיכך קבעה
במפורש את פרק הזמן שבו הלקוח עלול להמתין ולהיות במצב
שימנע ממנו טיפול מקצועי
.
יחד עם זאת
,
עלינו גם לזכור את עצם האירוע הטעון והרגיש בין
החברים
,
כאמור לעיל
.
כל זה מביא אותנו לדון בשאלת תחילת מניין 15 ימי העסקים
.
התדריך
,
בסע
יף 2 שבו קובע כי על רו
"
ח המוחלף לענות לפניית רו
ח "
המחליף
בהקדם האפשרי
,
אך מאחר ועניין זה הוא סובייקטיבי
ניסתה הלשכה לגדר את סיום מועד ההמתנה בקובעה
:
לא ענה במשך 15 ימי עסקים
מיום משלוח המכתב אליו
…"
מצב דברים זה עלול להביא חברים
)
כפי שאכן קורה
(
להמתין
ב
דיוק
)!(
עד מועד סיום 15
ימי העסקים ומשלא נתקבלה תשובה עד
אז מתחילים מיד בעבודה
.
ברצוננו להבהיר כי מניין 15
ימי העסקים הוא קביעת מסגרת וגדר
לפרק הזמן שעל החבר המחליף להמתין אך אין הדעת סובלת ואין
זה עולה בקנה אחד עם הנחיות יתר כללי ההתנהגות המקצועית של
הל
שכה להמתין בדיוק לסיום 15
ימי העסקים מבלי לפנות קודם לכן
לחבר המוחלף
,
לתזכר אותו ולהתריע בפניו בשל כך
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
560
ב.
הנחיות בדבר חילופי רו
ח "- המשך
)6
(
זמן סביר- המשך
כבר מצאנו בכלל 2 : כי
"א.
חבר ישמור בכל מעשיו על מידת היושר
וההגינות
ועל רמה
מוסרית
שכבוד המקצ
וע מחייב בהן
.
. ב
חבר ינהג
בכבוד ובאדיבות כלפי עמיתו
…"
ולכן
,
תדריך הלשכה שבנדון אינו עומד בפני עצמו
.
הוא מרכיב אחד ממכלול כללי ההתנהגות המקצועית הקובעים
את נורמת ההתנהגות האתית של החברים
,
בינם לבין עצמם ובינם
לבין האחרים
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
561
ג.
תדריך בדבר כללי התנהגות מקצועית לרואי
חשבון בפרקטיקה במסים
)
מתפרסם על-
פי החלטת הוועד המרכזי של לשכת רואי חשבון
בישראל
,
מיום 13
במאי1991
(
מ ב ו א
1.
למקצוע ראיית חשבון בישראל תפקיד מרכזי בעיסוק בתחומי
המיסוי בכלל ובנושאי מס הכנסה בפרט
.
החוק מייחד ל
רואי חשבון
תפקידים שונים בנושאי מס וכן ממלאים רואי חשבון תפקידים
שונים בתחום זה כשירות ללקוחותיהם
.
על-פי החוק
,
נישומים -
תאגידים
,
חייבים להגיש עם הדוח שלהם דוח התאמה לצרכי מס
הכנסה
)
להלן - דוח התאמה
(
עליו חיווה רואה החשבון את דעתו
.
כן
הוענקה הזכות לרואי חש
בון לייצג את לקוחותיהם בפני אגף מס
הכנסה
,
מנהל מס ערך מוסף והמוסד לביטוח לאומי
.
בנוסף לזאת
עוסקים רואי חשבון בייעוץ ללקוחותיהם בתכנון מס
.
2.
הוועד המרכזי של לשכת רואי חשבון בישראל מפרסם בזאת
עקרונות יסוד לכללי ההתנהגות המקצועית של רואי חשבון שעליהם
להקפי
ד במתן שירותי מס כאמור לעיל
.
עקרונות אלה מבוססים על
תדריך שפורסם מטעם הפדרציה הבינלאומית של רואי חשבון
בחודש מרס 1986
.
עקרונות
3.
עקרונות היסוד עליהם יש להקפיד במתן שירותי מס מקצועיים
כוללים את כל העקרונות שלפיהם פועל רואה החשבון בקשריו
המקצועיים עם אחר
ים
.
עקרונות אלה פורטו בכללי ההתנהגות
המקצועית של הלשכה
.
4.
רואה חשבון המסייע בהכנת דוח המיועד להגשה לרשויות המס
,
לרבות דוח התאמה
,
יודיע ללקוחו כי האחריות לתוכן הדוח מוטלת
בראש וראשונה על הלקוח
.
מקום בו מסייע רואה החשבון בהכנת
דוח בלתי מבוקר
,
יוודא כי המי
דע שנתקבל מהלקוח נכלל כראוי
בדוח
.
5.
רואה החשבון הנותן ללקוחו שירותי מסים
,
רשאי לסייע ללקוחו
למצוא דרכים נאותות למיצוי נכון של הטוב והמועיל ללקוח
במסגרת החוק
.
לשם כך
,
על רואה החשבון לנהוג ביושר
,
בתום לב
ובאובייקטיביות
.
אם קיים ספק בדבר ההשלכות על המס במק
רה
כלשהו
,
רשאי רואה החשבון להכריע לטובת לקוחו
,
אם לדעתו יש
סימוכין סבירים לעמדה זו
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
562
ג.
תדריך בדבר כללי התנהגות מקצועית לרואי
חשבון בפרקטיקה במסים - המשך
עקרונות - המשך
6.
ר
ואה חשבון יבהיר ללקוחו
,
כי אין בידו להבטיח כי דוחות לרשויות
המס שהוא מסייע בהכנת
, ם
לרבות דוח התאמה
,
או ייעוץ בענייני
מס שהוא נותן
,
יתקבלו על דעת הרשויות ללא עוררין
.
על רואה
החשבון לוודא כי לקוחו מודע למגבלות של הייעוץ בענייני מס ושל
שירותי מס אחרים
,
לרבות מקרי ספק כאמור בסעיף 5 לעיל
,
באופן
שהבעת דעתו לא תפורש על ידי לקוחו שלא כהלכה כ
מצג של
עובדות
.
7.
ייעוץ מס או חוות דעת בענייני מס בעלי משמעות מהותית
,
הניתנים
על ידי רואה חשבון
,
יתועדו בכתב בין בדרך של מכתב ללקוח ובין
בדרך של תרשומת פנימית
.
8.
כולל דוח ההתאמה המוגש ע
"
י לקוח והמבוקר על ידי רואה החשבון
נתונים המבוססים על אומדנים
)
מעב
ר לאלה המצויים בבסיס
הדוחות הכספיים
( -
יוודא רואה החשבון כי ניתן בו גילוי נאות על
, כך
וכן יניח את דעתו בדבר סבירות האומדנים
.
9.
רואה חשבון המסייע ללקוח בהכנת דוחותיו
,
לרבות דוח התאמה
:
א.
יעיין בדוחות לרשויות המס שהגיש לקוחו לתקופה שקדמה
.
ב.
יברר מיד
ע מוצג המעורר ספק בדבר נכונותו או שלמותו
.
10
.
רואה החשבון המסייע בהכנת דוח בלתי מבוקר לרשויות המס
:
א.
רשאי לסמוך על מידע שקיבל מלקוחו בתנאי שהמידע לא נראה
לו בלתי סביר
.
ב.
יעזר במידת האפשר בספרי העסק וברשומותיו
.
11
.
על רואה חשבון להימנע מלהיות קשו
ר בכל דוח או הודעה שנמסרו
לרשויות המס אם יש לו יסוד להאמין כי הדוח או ההודעה
:
א.
כוללים הצהרה כוזבת או מטעה
,
או
ב.
כוללים הצהרה או מידע שברור על פניהם שסופקו ע
"
י הלקוח
ללא ידיעה של ממש
,
או
ג.
משמיטים מידע מהותי
,
כשהשמטה זו עלולה להטעות את
רשויות המ
. ס
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
563
ג.
תדריך בדבר כללי התנהגות מקצועית לרואי
חשבון בפרקטיקה במסים - המשך
עקרונות - המשך
12
.
כל אימת שהגיע לידיעתו של רואה החשבון שנפלה טעות מהותית או
שחלה השמטה מהותית בדוח של לקוחו לרשויות המס לתקופות
קודמות
)
בין אם רואה החשבון היה קשור ובין אם לא היה
קשור
באותו דוח
(
או שהגיע לידיעת רואה החשבון כי לקוחו לא עמד
בחובתו להגיש דוח לרשויות המס
,
עליו לדווח מיד ללקוחו על
הטעות
,
ההשמטה או אי מילוי חובתו להגשת דוח ועליו להמליץ על
דיווח מתאים לרשויות המס
.
ככלל
,
אין רואה החשבון חייב לדווח
על כך לרשויות המס ובכל מק
רה אינו רשאי לעשות זאת אלא
בהסכמת הלקוח
.
אם הלקוח מסרב לדווח לרשויות המס על הטעות
:
א.
יודיע רואה החשבון ללקוחו כי אין הוא יכול יותר לפעול בשמו
בקשר לאותו דוח
,
או בקשר למידע האחר המתייחס לאותו
דוח
,
אשר הוגש לרשויות
.
ב.
ישקול רואה החשבון אם המשך הקשר
עם הלקוח
,
בכל תחום
,
תואם את אחריותו המקצועית
.
אם הטעות נפלה בדוח התאמה עליו חיווה רואה החשבון את דעתו
והלקוח מסרב לדווח לרשויות המס על הטעות
,
יבטל רואה החשבון
את חוות דעתו ויודיע על כך ללקוחו ולכל מי שידוע לו שהדוח הוגש
. לו
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
564
ד.
הנחיות בדבר
אי-תלות של רואי חשבון
)
מתפרסמות על-
פי החלטות הוועד המרכזי של לשכת רואי חשבון
בישראל מיום 28
בנובמבר2004
(
מ ב ו א
1.
א.
סעיף 10 לחוק רואי חשבון
,
התשט
"ו-
1955 קובע
:
(א ")
רואה חשבון לא יעסוק בעיסוק אחר בנסיבות שבהן עלול
להיווצר ניגוד עניינים בין עיסו
קו כרואה חשבון לבין
העיסוק האחר או עלולה להיפגע אי-
תלותו כרואה
חשבון
.
(ב )
בלי לפגוע בכלליות האמור בסעיף קטן
, (א)
יקבע שר
המשפטים
,
בהתייעצות עם המועצה ולשכת רואי חשבון
בישראל
,
ובאישור ועדת החוקה חוק ומשפט של הכנסת
,
נסיבות שיראו אותן כנסיבות שבהן עלול
להיווצר ניגוד
עניינים או עלולה להיפגע אי-תלות רואה החשבון
,
כאמור בסעיף קטן
(. א)
(ג )
" …
ב.
תקנות רואי חשבון
)
ניגוד עני
י
נים ופגיעה באי-
תלות כתוצאה
מעיסוק אחר
( )
הוראת שעה
, (
התשס
"ג-
2003
,
קובעות
נסיבות
בהן קמה חזקה
)
ניתנת לסתירה
(
לפיה נוצר ניגוד עניינ
ים
בעבודת רואה החשבון או ש
עלולה להיפגע אי-תלות
ו
של
רואה
החשבון
.
התקנות הותקנו כהוראת שעה
.
ג.
סעיף 160
)( א
לחוק החברות
,
התשנ
"ט-
1999 קובע
: "
רואה
החשבון המבקר יהיה בלתי תלוי בחברה
,
בין במישרין ובין
בעקיפין
".
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
565
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
ד.
תקנה 2
ל
תקנות רואי חשבון
)
דרך פעולתו של רואה חשבון
, (
התשל
"ג-
1973
)
להלן- תקנות דרך פעולתו של רואה חשבון
, (
קובעת
:
(א ")
רואה חשבון יהיה בלתי תלוי במבוקר
,
בין במישרין ובין
בעקיפין
,
וישמור בעבודתו המקצועית על אי-תלות
.
(ב )
לא יחווה רואה חשבון ד
עה י
על דוח כספי של מבוקר
,
אם
רואה החשבון הוא פקידו של המבוקר
,
פקיד של חברה
אם
,
של חברה בת או של חברה שלובה של המבוקר
,
או
פקידו של בעל עניין במבוקר
;
האמור בתקנת משנה זו
בא להוסיף על תקנת משנה
". (א)
ה.
תקנה 1)א2
(ל
תקנות רואי חשבון
)
התנהגות שאינה הולמת את
כב
וד המקצוע
, (
התשכ
"ה-
1965
,
קובעת בין המעשים והמחדלים
של רואי חשבון שיש בהם משום התנהגות שאינה הולמת את
כבוד המקצוע של ראיית חשבון
: "
מעשה או מחדל הפוגע באי-
תלותו כרואה חשבון
".
ו.
תקן 6 מתקני הביקורת שפורסמו ע
"
י לשכת רואי חשבון
בישראל קובע
:
"
רואה החשבו
ן חייב להיות בלתי תלוי במפעל המבוקר
".
ז.
כלל 4
ל
כללי ההתנהגות המקצועית של לשכת רואי חשבון
בישראל קובע
: "
חבר
העוסק בראיית חשבון יימנע מכל מעשה
או מחדל העשויים לפגוע באי תלותו במבוקר
,
או ממצב של
ניגוד עניינים בין עיסוקו כרואה חשבון לבין עיסוקו בעיסוק
אחר
".
2.
א.
ההנחיות שלהלן
מתבססות על המלצות
הוועדה להכנת הנחיות
בדבר אי-
תלות של רואה חשבון
מיום 10
ביולי1989
והן נערכו
מחדש על-
ידי הוועדה לפירוש כללי ההתנהגות לאור פירסומן
של תקנות רואי חשבון
)
ניגוד עניינים ופגיעה באי-
תלות
כתוצאה מעיסוק אחר
( )
הוראת ש
, ( עה
התשס
"ג-
2003
,
ואושרו
לפירסום ע
"
י הוועד המרכזי
,
על מנת
להבהיר לחברי הלשכה
את משמעותה של חובת אי-
התלות של רואה חשבון המחווה
דיעה על דוח מבוקר
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
566
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
ב.
ההנחיות הינן הנחיות הבהרה ואינן מתיימרות להוות פירוש
מחיי
ב של חוק
,
תקנה
,
תקן או כלל כלשהם
.
כ ל ל י
3.
ר
ואה חשבון בהיותו מבקר חיצוני נותן חוות דעת על דוחות כספיים
וחוות דעת אחרות לאחר ביצוע ביקורת
,
שבמהלכה נפתחים לפניו
מקורות מידע ללא סייג
.
חשיבותה של חוות דעת כזאת רבה בעיני הבעלים
,
ההנהלה
ושלטונות המס ובע
יניהם של משתמשים אחרים
,
לפי העניין
,
כגון
בנקים
,
ספקים
,
נציגות עובדים
,
לקוחות
,
משקיעים בכוח
,
בורסה
לניירות ערך ורשויות פיקוח
.
ציבור משתמשים זה סומך על
אמינותה של חוות הדעת בהאמינו
,
שהיא ניתנת ביושר
)INTEGRITY
(ובאובייקטיביות
.
אמינותה מושתתת
,
אפוא
,
על
היסוד
הבסיסי של
עצמאות שיקול הדעת של רואה החשבון המבקר
,
הנובעת
אי מ -
תלות רואה החשבון בגוף המבוקר
ומהעדר ניגוד
עניינים בין עריכת הביקורת ובין אינטרסים אחרים של רואי
החשבון
.
יסוד
ות
בסיסיים
ה אל
צריכים
גם להיראות
,
שכן בלעדי
הם
יקשה על ציבור המשתמשים להאמין ביושר וב
אובייקטיביות של
רואה החשבון
.
4.
אי-
התלות מתבטאת במצב נפשי של מודעות מתמדת
)STATE OF
MIND
(
המאפשר שיקול דעת ושיפוט ללא משוא פנים וללא דיעה
קדומה לאורך שרשרת ההחלטות המקצועיות המתקבלות בדרך
למתן חוות דעת מקצועית
.
5.
מכאן שרואה חשבון
,
כשהוא מבצע עבודה מקצ
ועית
,
עליו לעשות כל
מאמץ כדי להבטיח
,
שיהיה חופשי מכל מעורבות העלולה לפגום
באי-
תלותו בהקשר לאותה עבודה
ומכל אינטרס אחר המעמיד את
רואה החשבון במצב של ניגוד עניינים
. קיומ
ם
של
תלות
או ניגוד
עניינים
ם אינ
ברור
ים
תמיד
,
וייתכנו ודאי נסיבות
,
שבהן יצטרך
רואה החשבון
לבחון היטב את מעמדו
.
על רואה חשבון להימנע אפוא ממצבים
,
שבהם אדם סביר
,
היודע
את העובדות
,
יראה במערכת היחסים שבין רואה החשבון ובין
הלקוח מצב של איום מוחשי על אי-תלותו של רואה החשבון
,
או
מצב של ניגוד עניינים בין עריכת הביקורת ובין אינטרסים אחרים
של רואה הח
שבון
,
ובהתקיים מצבים כאלה
על רואה החשבון -
לנקוט בצעדים לביטולם
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
567
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
6.
בין הגורמים העלולים להשפיע על אי-
תלותו של רואה החשבון
או על
קיומם של ניגודי עניינים אפשר למנות
:
זכויות בעלות במבוקר
,
הלוואות וערבויות ממבוקר א
ו למבוקר
,
חלקו של שכר הטירחה
מהמבוקר ביחס להכנסתו הכוללת של רואה החשבון וקרבה
משפחתית או עסקית
.
7.
קיימות מדינות בהן חובת ביקורת סטטוטורית קיימת רק לגבי
חברה ציבורית ובמדינות אחרות חובת הביקורת הסטטוטורית הינה
כללית
.
ברוב
המדינות קיימת אחידות בגישה הבאה
לכלל ביטוי
בהגדרת אי-
התלות בסעיף4
לעיל ולגבי חובתו של רואה החשבון
להבטיח אי-
תלות זו כאמור בסעיף5 לעיל
.
לעומת זאת קיימים
הבדלי גישות במדינות השונות הן בהגדרתם של המצבים והגורמים
העלולים להשפיע על אי-
תלותו של המבקר והן בהתייחסות לגורמים
ולמצבים אלה כאשר מד
ובר בחברות ציבוריות או
במבוקרים
שלציבור עניין בה
ם
וכאשר מדובר
במבוקרים
שלציבור אין בה
ם
עניין
.
בעוד שלגבי חברות ציבוריות
,
או
מבוקרים
שלציבור עניין
, ם בה
נודעת אותה מידת חשיבות לאי-
התלות עצמה כמו לסממנים
החיצוניים של אי-
תלות זו
)
קרי - הגורמים והמצבים הנ
( ל"
י הר
שלגבי
מבוקרים
שלציבור אין בה
ם
עניין מייחסים לעתים פחות
חשיבות לסממנים החיצוניים ובלבד שאי-התלות עצמה לא נפגעה
.
8.
בסעיפים הבאים מובאות הבהרות לגבי משמעותה של חובת
אי-התלות
וההימנעות מניגוד עניינים
בכמה מצבים
.
הבהרות אלו
מתייחסות למיגוון של מצבים
,
אך א
ין הן מתיימרות להבהיר את כל
המצבים האפשריים
.
בסעיפים אלה
–
א.
הביטוי
"
ביקורת
"
משמעו -
הפעולות שעל רואה חשבון לעשותן
כדי שיוכל לחוות דעתו בשאלה באיזו מידה משקף מאזן באופן
נאות את מצב העסקים של המבוקר לתאריך המאזן ובאיזו
מידה משקף חשבון רווח והפסד באופ
ן נאות את תוצאות
הפעולות של המבוקר לתקופה שנסתיימה באותו תאריך
.
ב.
הביטוי
"
עיסוק אחר
"
משמעו
–
עיסוק שאינו ביקורת ואינו
סקירת דוחות
,
לרבות באמצעות תאגיד שבשליטתו של רואה
חשבון מבקר
;
לעניין זה
" ,
שליטה
– "
לרבות חזקה כי מי
שמחזיק 25% מאמצעי השליטה בתאגיד ובי
דו היכולת למנוע
קבלת החלטות עסקיות בתאגיד
–
שולט בתאגיד
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
568
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
ג.
ה
ביטוי
"
בן משפחה
"
משמעו - צאצא
,
בן זוג
,
אח
,
אחות
, הורה
,
ו
בן זוגו של כל אחד מאלה
.
ד.
הביטוי
"
קרוב
"
משמעו - ן משפחה שמקום מגוריו עם האדם
,
מי שפרנס
תו על אותו אדם
,
מי שפרנסת אותו אדם עליו
וכן
תאגיד בשליטת כל אחד מהם או נאמן לטובת כל אחד מהם
.
ה.
הביטוי
"
החזקה
"
משמעו
–
בין לבד ובין ביחד עם אחרים
,
בין
במישרין ובין בעקיפין
, באמצעות נאמ
, ן
חברת נאמנות
,
חברת
רישומים או בכל דרך אחרת
.
כשמדובר בהחזקה או בר
כישה
בידי חברה -
גם בידי חברה בת שלה או חברה קשורה שלה
במשמע
,
וכשמדובר בהחזקה או ברכישה בידי יחיד -
יראו יחיד
ובני משפחתו הגרים עמו
,
או שפרנסת האחד על האחר
,
כאדם
אחד
.
ו.
הביטוי
"
שליטה
"
משמעו -
היכולת לכוון את פעילותו של
תאגיד
,
למעט יכולת הנובעת רק ממילו
י תפקיד של דירקטור או
משרה אחרת בתאגיד
.
חזקה על אדם שהוא שולט בתאגיד אם
הוא מחזיק 50%
או יותר מסוג מסוים של אמצעי שליטה
בתאגיד
;
לעניין זה
"
אמצעי שליטה
"
הינם כל אחד מאלה
:
)1(
זכות הצבעה באסיפה כללית
;
)2(
הזכות למנות דירקטורים או את המנכ
"ל.
ז.
הב
יטוי
"
חברה ציבורית
"
משמעו -
חברה שמניותיה רשומות
למסחר בבורסה או שהוצעו לציבור על-פי תשקיף
.
ח.
הביטוי
"
חברה פרטית
"
משמעו - חברה שאינה חברה ציבורית
.
ט.
הביטוי
"
נושא משרה
"
משמעו - דירקטור
,
, ל" מנכ
מנהל עסקים
ראשי
,
משנה למנכ
, ל"
סמנכ
"
ל וכן מנהל אחר הכפוף במ
ישרין
למנכ
"ל.
י.
הביטוי
"
נייר ערך
"
משמעו - לרבות מניה
,
, ח" אג
זכויות לרכוש
,
להמיר או למכור מניה או אג
"ח.
יא
.
הביטוי
"
מבוקר
"
משמעו
-
מי שרואה חשבון מבקר מבצע
ביקורת על הדוחות הכספיים שלו
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
569
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
. יב
הביטוי
"
לקוח
"
משמעו - המבוקר ומי ששולט במבוקר
.
נערכו
למבוקר דוחות מאוחדים כמשמעותם בכללי חשבונאות
מקובלים -
יכלול
"
הלקוח
"
גם כל תאגיד אחר המאוחד באותם
דוחות מאוחדים שלגבי דוחותיו נערכת ביקורת על-
ידי רואה
החשבון המבקר
.
. יג
הביטוי
"
רואה חשבון מבקר
"
משמעו -
רואה חשבון
שמונה
לערוך ביקורת במבוקר מסוים
,
לרבות רואי החשבון השותפים
,
החברים או בעלי המניות בתאגיד רואי חשבון שבו הוא מועסק
,
שותף
,
חבר או בעל מניה
,
וכן מי שעוסק בביקורת המבוקר
מטעמו וכן רואי החשבון המועסקים באגודת ברית פיקוח
;
והכל - למעט מי שפועל מחוץ לישראל דרך קבע
.
. יד
הביטוי
"
רואה חשבון מטפל
"
משמעו -
רואה חשבון מבקר
העוסק בפועל בביקורת המבוקר
.
. טו
הביטוי
"
משרד רואי חשבון
"
משמעו -
רואה חשבון מבקר וכן
רואי החשבון המועסקים על-ידו או על-
ידי תאגיד רואי חשבון
שבו הוא שותף או חבר
.
. טז
הביטוי
"
תאגיד רואי חשבון
"
משמע
ו -
חברת רואי חשבון
כמשמעותה בחוק רואי חשבון
,
התשט
"ו-
1955
,
או שותפות
רואי חשבון
.
. יז
הביטוי
"
תאגיד בנקאי
"
משמעו -
בהתאם להגדרה שבחוק
הבנקאות
)
רישוי
, (
התשמ
"א-
1981
.
. יח
הביטויים
: "
יועץ השקעות
ו " -"מנהל תיקי השקעות
" -
כמשמעותם בחוק הסדרת העיסוק בייעוץ השקעו
ת ובניהול
תיקי השקעות
,
התשנ
"ה-
1995
.
. יט
הביטוי
"
תקופת הביקורת
"
משמעו -
התקופה השוטפת שלגביה
נערכת הביקורת
,
לרבות פרק הזמן עד למועד שבו ניתנת חוות
דעתו של רואה החשבון המבקר על הדוחות הכספיים לתקופה
השוטפת
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
570
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
בעלות
9.
רואה חשבון מבקר
לא
יערוך ביקורת ב
מבוקר אם ידוע לו
:
א.
שהוא
,
או
קרובו מחזיקים בניירות ערך של לקוח בשיעור
כלשהו
.
ב.
שבן משפחתו מחזיק בניירות ערך בשיעור של 20%
ומעלה
בלקוח
.
על אף האמור לעיל
,
ניתן לערוך ביקורת במבוקר שהינו
חברה פרטית
,
אם כל בע
לי המניות במבוקר הסכימו בכתב
לעריכת הביקורת
,
ובלבד שינתן לכך גילוי כמפורט בסעיף 16
להלן
.
קירבה משפחתית או עסקית למנהלים
10
.
רואה חשבון מבקר לא יערוך ביקורת במבוקר אם ידוע לו
שאדם ממשרדו
,
קרובו של רואה החשבון המבקר או בן משפחה
שלו
,
מכהן כנושא משרה אצל ל
קוח
,
בתקופת הביקורת או בשנה
שקדמה לה
.
על אף האמור לעיל
,
ניתן לערוך ביקורת במבוקר שהוא
חברה פרטית
,
אם כל בעלי המניות במבוקר הסכימו בכתב לעריכת
הביקורת ובלבד שינתן לכך גילוי כמפורט בסעיף 16 להלן
.
קשר כלכלי
11
.
רואה חשבון מבקר לא יערוך ביקורת במבוקר אם ידוע
לו שהוא
,
או
קרובו קיימו
,
במישרין או בעקיפין
,
לרבות באמצעות תאגיד
בשליטתם
,
קשר כלכלי עם הלקוח
–
במהלך תקופת הביקורת או
בשנה שקדמה לה
.
לעניין זה
"
קשר כלכלי
"
משמעו
–
לרבות קשרי
ספק-לקוח
,
קשרי נותן שרות -
מקבל שרות
)
למעט מתן שרותים
מקצועיים ללקוח במסגרת עיסו
ק אחר
, (
השכרת נכסים
,
שותפות
בעסקים
,
עסקאות משותפות
,
שותפות בנכסים וכיוצ
"
ב וכן מתן
הלוואות או ערבויות ללקוח או קבלת הלוואות או ערבויות מהלקוח
.
"
קשר כלכלי
"
אינו כולל הלוואה או ערבות בנקאית לרואה חשבון
מבקר מתאגיד בנקאי בתנאי שוק ובמהלך העסקים הרגיל
,
רכישת
, ס נכ
טובין או שרות ע
"
י רואה החשבון המבקר
,
שלא כדי לסחור
בהם
,
בתנאי שוק ובמהלך עסקיו הרגיל של המבוקר
,
או קבלת שכר
מהלקוח
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
571
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
חוות דעת והערכות שווי
12
.
א.
רואה החשבון המבקר לא יערוך ביקורת במבוקר
:
) 1(
אם במהל
ך הביקורת נדרש לבקר חוות דעת או הערכת
שווי שנתן במסגרת עיסוק אחר
,
למעט חוות דעת
כלכלית שנתן לפני מינויו כרואה החשבון המבקר של
המבוקר
.
) 2(
אם הדוחות הכספיים של הלקוח כוללים פרטים
המבוססים על חוות דעת של מי ממשרד רואי החשבון
באחד או יותר מהנושאים כלהלן
:
הערכת שווי נכסים
או התחייבויות
)
כולל שמאות מקרקעין ורכב
, (
עצם
קיומן של זכויות בנכסים או התחייבויות
,
הערכת מצבם
בפועל של נכסים והכנת תוכנית עסקית המשפיעה על חיי
העסק
.
סעיף קטן
)2
(לא חל על חוות דעת אקראית
,
שלא
ניתנה בידי רואה החשבון המטפל
,
שעניינה
תוכנית
עסקית
,
נכס או התחייבות שאינם מהותיים לעסקי
התאגיד
.
.ב
רואה החשבון המבקר לא יערוך ביקורת במבוקר
,
אם
במהלך תקופת הביקורת או בשנה שקדמה לה נתן הערכת
שווי של המבוקר
.
סעיף זה לא חל על הערכת שווי
,
אשר
נערכה לפני תקופת הביקורת ועבור מי שאיננו המבוקר
ולא
היה בעל שליטה במבוקר בעת עריכתה
)
לדוגמה
,
הערכת
שווי למי שמבקש לרכוש שליטה במבוקר
(.
הגבלות על עיסוקים מיוחדים
13
.
רואה חשבון מבקר לא יעסוק
,
בתקופת הביקורת או בשנה שקדמה
, לה
בעיסוקים המפורטים להלן
:
א.
עריכת דין בעבור הלקוח
,
למעט פעולות שנוהג לעשותן
רואה
חשבון
;
ב.
כמפרק
,
כונס נכסים
,
מנהל עיזבון או נאמן של הלקוח
,
למעט
נאמנות שבה מבצע הנאמן הוראות לעניין נכסי הנאמנות בלא
קבלת החלטות ניהוליות
;
סעיף
זה חל על כל אדם העובד
במשרד רואי החשבון
;
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
572
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
ג.
כמבקר פנימי ש
ל הלקוח
,
או מטעם המבקר הפנימי
,
במסגרת
תפקידו כמבקר פנימי של הלקוח
;
אין באמור לעיל כדי למנוע מרואה החשבון המבקר לערוך
"
ביקורת פנימית מורחבת
"
ולדווח עליה באופן ובדרך שימצא
לנכון ובלבד שאצל מבוקר
,
החייב למנות מבקר פנים
,
יובהר
בגוף הדוח שיגיש
,
כי המדובר ב
ביקורת חיצונית ולא בביצוע
עבודת מבקר פנים
.
לעניין זה
" ,
ביקורת פנימית מורחבת
"
משמעה
–
ביקורת מורחבת ושוטפת
)
הכוללת
,
לפרקים
,
דיווח
שוטף לבעלים או למנהלים
, (
המבוססת על יישום נהלי ביקורת
בהיקף גדול יותר
,
או בפירוט או לגבי נושאים
,
שלדעת רואה
החשבון המבקר עולים
על הנחוץ לו לצורך מתן חוות דעת על
הדוחות הכספיים של המבוקר
;
ד.
עיסוק
באופן שוטף בעבור המבוקר
כיועץ השקעות
;
ה.
כמנהל תיקי השקעות בעבור המבוקר
;
ו.
בהנהלת חשבונות בעבור מבוקר שהינו חברה ציבורית
.
ז.
בהנהלת חשבונות בעבור מבוקר שאינו חברה ציבורית
,
אם
שרותי הנהלת החשבונות ניתנים בידי רואה החשבון המטפל
אישית
.
היקף שכר הטרחה
14
.
כדי להבטיח שאי-התלות לא תיפגע ולא תיראה כנפגעת
,
אין הדבר
ראוי ששכר הטרחה ממבוקר אחד או מקבוצה של לקוחות
מבוקרים הקשורים זה בזה יהיה בשיעור משמעותי ביחס
להכנסתו הכוללת של
משרד י וא ר
החשבון משכר טרחה
.
בסעיף זה
"
קבוצה של לקוחות מבוקרים הקשורים זה בזה
"
משמעו - המבוקר
,
חברה אם של המבוקר
,
חברה בת שלו או חברה
אחרת הנשלטת בידי מי שבידיו או בידי קרובו השליטה במבוקר
,
וכן נושאי משרה בהם
.
הוראה זו לא תחול על משרד
רואי חשבון בשנים הראש
ונות
לקיומו של המשרד ועל משרד הנמצא בתהליך של ירידה
,
כיוון
שאין לצפות ממנו שיוכל לעמוד בדרישה זו
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
573
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
בדרך כלל
,
כשהמדובר בסכומים מהותיים
,
ייראה לעניין זה שיעור
העולה על 25%
כשיעור משמעותי
)*(
.
ניגודי עניי
ניים
15
.
ניגוד עניינים עלול לפגום
,
או להיראות כפוגם
,
באי-
תלותו של רואה
החשבון
המבקר
.
על רואה החשבון
המבקר
לבחון היטב את מצבו
במקרים כאלה
,
ולהימנע מלהיקלע למצב של ניגוד עניינים הפוגע
באי-תלותו
.
להלן כמה דוגמאות
בהן אסור לרואה החשבון לשמש כרואה חשבון
מבקר מפא
ת חשש להיווצרות ניגוד עניינים
:
א.
במסגרת ביקורת שעורך רואה החשבון המבקר הוא נדרש לבקר
עסק או עיסקה שיש לו עניין אישי בהם
;
ב.
אדם ממשרד רואי החשבון
,
השתתף או משתתף בפועל
,
במהלך
תקופת הביקורת
,
במסגרת עיסוק אחר
,
בקבלת החלטות
ניהוליות בעבור הלקוח
;
ג.
ר
ואה החשבון המטפל או מי שהיה מעורב בדרך כלשהי בדיונים
הנוגעים לביקורת המבוקר
)
לרבות דיונים בין השותפים במשרד
רואי החשבון
(
מועסק או היה מועסק
)
התקיימו יחסי עובד-
מעביד
(
על ידי הלקוח
,
במהלך תקופת הביקורת או בשנה
שקדמה לה
;
ד.
קבלת שכר טרחה מהלקוח
)
לרבות התחי
יבות לשכר טרחה או
הטבה אחרת
(
במסגרת העיסוק האחר בשיעור הנגזר מהתוצאה
הכספית של הטיפול
.
סעיף זה לא יחול על שכר טרחה
/
הטבה
מותנית שנתקבלה מבעל השליטה במבוקר
,
שהיקפה בשנת
הביקורת אינו עולה על היקף ההכנסות מביקורת המבוקר
באותה שנה
.
(*)
בהחלטת רשות ניירות ערך בדבר
"
אי תלות ה
מבקר
"
מחודש אוגוסט 1992
הוגדר שיעור זה כ-
15%
כאשר בחישוב הכנסת המבקר לעניין סעיף זה לא
תובא בחשבון הכנסה הנובעת מטיפול בתשקיף של המבוקר או הכנסה אחרת
בעלת אופי מיוחד וחד פעמי
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
574
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של ר
ואי חשבון
- המשך
ה.
רואה החשבון המבקר התנה את עיסוקו בביקורת בהעסקתו גם
בעיסוק אחר
.
מתן גילוי
16
.
א.
בלי לגרוע מעקרון אי התלות
:
)1(
רואה חשבון מבקר שעוסק בעיסוק אחר כמפורט להלן
,
ולא ניתן לכך גילוי בדוחות הכספיים או בדוח
הדירקטוריון בחברה ציבורית
,
יינתן גילוי לכך בדוח רואה
החשבון המבקר שבו נכללת חוות דעתו על הדוחות
הכספיים של המבוקר
:
)א(
ניהול חשבונות בעבור הלקוח
;
)ב(
מתן הערכות שווי לתאגיד המאוחד עם המבוקר
בדוחות מאוחדים
,
או לתאגיד הכלול בדוחות
המאוחדים
,
אם החזקותיו של המבוקר בתאגיד
האמור
מהווים 25%
או יותר מההון העצמי של
המבוקר
;
)ג(
מתן הערכות שווי ללקוח בתקופת הביקורת
.
)2(
כמו כן יינתן גילוי כאמור בפיסקה
)1
(לאלה
:
)א(
החזקת ניירות ערך בלקוח על ידי בן משפחה של
רואה חשבון מבקר בשיעור של 5% ומעלה
,
אלא אם
כן רואה החשבון המבקר
לא ידע ולא היה עליו לדעת
על כך
;
)ב(
כהונה של בן משפחתו או קרובו של רואה החשבון
המבקר כנושא משרה בלקוח
,
אם התקיים האמור
בסעיף 10 סיפא
.
ב.
גילוי כאמור בסעיף קטן א לעיל יינתן גם ליחס בין הכנסותיו
של רואה חשבון מבקר מעיסוקים אחרים בעבור אותו לקוח
,
לעומ
ת הכנסותיו מביקורת וייעוץ מס
,
אלא אם כן היקף
ההכנסות מעיסוקים אחרים אינו עולה על שליש מכלל
ההכנסות מאותו לקוח
.
©
לשכת רואי חשבון בישראל- כללי התנהגות מקצועית
מהדורת תשרי הת
– ז " שס
מהדורת אוקטובר 2006
575
ד.
הנחיות בדבר אי-תלות של רואי חשבון
- המשך
תחולה על סקירת דוחות לתקופות ביניים
17
.
האמור בהנחיות אלה לעניין עריכת ביקורת יחול גם על סקירת
דוחות לתקופות ביניים בידי רואה החשבון המבקר
.
היוועצות בוועדה לפירוש כללי ההתנהגות
18
.
בהתעורר ספק ביישומם או בפירושם של הנחיות אלה
,
מומלץ כי
החבר יבקש את חוות דעתה של הוועדה לפירוש כללי ההתנהגות
" עפ
י תקנה 20 מהתקנון
.
ביטולים
19
.
הנחיות הלשכה בדבר אי-ת
לות של רואי חשבון מיום 10
ביולי1989
- בטלות
.
תחילה
20
.
תחילתן של הנחיות אלה הינן מיום אישור פרסומן על-
ידי הוועד
המרכזי
.