חומר רקע
ג' באב התשס"ז
18 ביולי 2007
המ. 2007-573
אל:
גב' ג'ודי וסרמן, עו"ד
היועצת המשפטית לועדת העבודה והרווחה
הכנסת
הנדון: פ/1018 -הצעת חוק זכויות של אדם עם מוגבלות המועסק כמשתקם,
התשס"ז-2007 של ח"כ אורלב
א. כללי:
להלן חוות דעתנו לגבי היבטי המס של תשלומים המשולמים למשתקם על פי הצעת החוק.
סעיף 2 להצעת חוק זכויות של אדם עם מוגבלות המועסק כמשתקם, התשס"ז-2007, (להלן הצעת החוק), קובע כי בין המשתקם ובין מעסיקו או הגורם השיקומי המלווה אותו לא יחולו יחסי עובד מעביד.
הגורם התעסוקתי אשר אצלו מועסק המשתקם משלם גמול תעסוקה למשתלם .
ב. היבטי מס הכנסה של גמול התעסוקה:
מהוראת סעיף 2 להצעת החוק עולה כי סעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה, התשכ"א-1961 (להלן-הפקודה), אינו חל שכן הסעיף עוסק ב"השתכרות או ריווח מעבודה, כל טובת הנאה או קצובה שניתנו לעובד ממעבידו...".
בהעדרם של יחסי עובד –מעביד אין אנו חוסים תחת כנפיו של הסעיף האמור.
כמו כן אין מדובר במשתקם אשר הוא עצמאי לאור מבחני הפסיקה הקובעים את מאפייניו של העצמאי; המשתקם משובץ במקום תעסוקה בהתאם להערכת יכולת התעסוקה שלו הנקבעת ע"י משרד התמ"ת. אין מדובר בעצמאי המקבל על עצמו פרוייקט שעליו לבצע עבור משלם ההכנסה, ולפיכך לא חל גם סעיף 2(1) לפקודה הקובע כמקור חיוב:" השתכרות או ריווח מכל עסק או משלח-יד שעסקו בו תקופת זמן כלשהי,או מעסקה או מעסק אקראי בעלי אופי מסחרי".
יובהר כי אין מדובר אף בעסקת אקראי או עסק אקראי לאור תדירות השירות שנותן המשתקם.
יחד עם זאת המשתקם נותן שירות כלשהו ומקבל תמורה, גם אם זעומה, לפיכך תמורה זו היא הכנסה לפי סעיף 2(10) לפקודה, הקובע כי יראו כהכנסה "השתכרות או רווח מכל מקור אחר שאינו כלול בפסקאות (1) עד (9), אך לא הוצא מהם בפירוש ולא ניתן עליו פטור בפקודה זו או בכל דין אחר".
המשתקם אינו חייב במס הכנסה על ההכנסה האמורה שכן הוא לא יגיע לסף המס, בשל נקודות הזיכוי המופחתות מהמס שמחושב לפי מדרגות המס (ערכה של נקודת זיכוי הוא 2,136 ₪ לשנה).
להלן סף המס לשנת 2007, בהתחשב במצב המשפחתי של הנישום:
מצב משפחתי
נקודות זיכוי
סף המס בשנת 2007
גבר שאינו משפחה חד-הורית
2.25
4,005 שקל לחודש
אישה ללא ילדים
2.75
4,573 שקל לחודש
נראה כי המשתקם אף יהיה פטור מהגשת דו"ח לפי תקנה 4 לתקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון), התשמ"ח-1988 הקובעת כי:"יחיד תושב ישראל שכל הכנסותיו אינן מעבודה, מעסק או ממשלח יד , ושלא מתקיימות בו הנסיבות האמורות בפסקאות (6) ו-(7) שבתקנה 3(א) (הכנסות מחו"ל-י.ק.מ), יהיה פטור מהגשת דין וחשבון על פי סעיף 131 לפקודה אם סך כל הכנסתו בשנת המס לא עלה על סכום שהוא פי שלושה מסכום נקודות הזיכוי שהוא זכאי להן באותה שנת מס לפי סעיפים 34 ו-36 לפקודה."
ג. התשלום למשתקם- הוצאה למעסיק:
המשתקם תורם למקום התעסוקה, ביכולתו המוגבלת אומנם, אך הסיוע שהוא מעניק הינו בהתאם לדרישות מקום התעסוקה והתשלום שניתן לו מהווה חלק מעלות ייצור ההכנסה. ההוצאה הינה הוצאה השלובה בניהול השוטף של מקום התעסוקה, היא מהווה חלק ממהלך העסקים הטבעי והרגיל הכולל של מקום התעסוקה, והיא בוודאי איננה הוצאה הונית, ולפיכך יש להתירה כהוצאה בייצור הכנסה לפי סעיף 17 לפקודה.
ד. היבטי מס ערך מוסף
לענין מס ערך מוסף המשוקם הוא בגדר "עוסק" לפי חוק מס ערך מוסף שכן הוא נותן שירות למקום העיסוק, אם כי הוא יהיה "עוסק פטור" שכן מחזור העסקאות שלו בכל עסקיו לא יעלה על 65,721 ש"ח לשנה. לענין מס ערך מוסף יהיה צורך לקבוע במפורש בתקנות מס ערך מוסף (רישום), התשל"ו-1976, כי המשוקם אינו בגדר "חייב במס" לפי אותן תקנות ולפיכך אינו חייב ברישום.
לסיכום:
כאמור לעיל למשתקם המקבל תמורה עבור סיועו למקום התעסוקה, בהתאם ליכולות שנקבעו לו, אין יחסי עובד-מעביד עם מעסיקו או עם הגורם השיקומי המלווה וזאת מכוחה של הוראה מפורשת בסעיף 2 להצעת החוק הקובעת כי אין יחסי עובד-מעביד.
משמע אין חל על המשתקם סעיף 2(2) לפקודה.
המשתקם איננו עצמאי המקבל על עצמו פרוייקט שעליו לספק למשלם ההכנסה ואין אלמנט של הסכמתו לתמורה אשר הוא יקבל בגין הפרוייקט בדומה להסכמה של עצמאי, לפיכך הוא איננו נכנס בגדרו של סעיף 2 (1) לפקודה.
יחד עם זאת המשתקם נותן שירות ומקבל תמורה בגינו ולפיכך הוא חייב במס מכוחו של סעיף 2(10) לפקודה.
למשתקם מקבל התמורה לא תהא חובת תשלום מס הכנסה שכן הוא לא יגיע לסף המס וכן אין לו חובת הגשת דיווח.
יש להתיר את התמורה למשתקם כהוצאה בייצור הכנסה בידי המעסיק.
לענין מס ערך מוסף, יהיה צורך לפטור את המשתקם מהגשת דו"חות כלשהם.
נשמח לעמוד לרשותך לשאלות נוספות, במידת הצורך.
בברכה,
יעל קינן-מרקוביץ, עו"ד
סגנית יועצת משפטית למנהל הכנסות המדינה
העתק: מר יהודה נסרדישי, מנהל רשות המיסים
גב' פרידה ישראלי, המשנה לממונה על מנהל הכנסות המדינה
גב' טליה דולן-גדיש, עו"ד-יועצת משפטית למנהל הכנסות המדינה
גב' דלית זמיר, עו"ד – מחלקת ייעוץ וחקיקה, משרד המשפטים
גב' ליאת שדמי, יועצת מקצועית למנהל רשות המסים
גב' מיכל דויטש, עו"ד – מנהלת מחלקת חקיקה, רשות המסים
מר עופר שרון, עו"ד, רשות המסים