חומר רקע
פיקוח ובקרה על עמותות
תקציר
מגזר הארגונים הוולונטריים קרוי גם "המגזר השלישי" - להבדיל מהמגזר העסקי ומהמגזר הממשלתי. המגזר כולל עמותות, אגודות עותומניות שעדיין פעילות, הקדשות, חברות לתועלת הציבור וחברות, שהתאגדו לשם השגת מטרות ציבוריות בלבד ותקנונן אוסר חלוקת רווחים לבעלי מניות. עיקר פעילותו של המגזר בכ-32,000 עמותות רשומות שהוקמו לפי חוק העמותות, התש"ם-1980 (להלן - חוק העמותות). שר הפנים הוא הממונה על ביצוע חוק העמותות. בחלק ניכר מהעמותות מהווה התמיכה הממשלתית מקור עיקרי בהכנסותיהן. לפי נתוני רשם העמותות והחשב הכללי במשרד האוצר, בשנת 2000 העבירו משרדי ממשלה הקצבות לכ-3,250 עמותות בהיקף כספי כולל של כ-2.3 מיליארד ש"ח.
חוק העמותות קובע, בין-היתר, מסגרות של פיקוח ובקרה על עמותות, ובהן חובות דיווח לציבור באמצעות מידע אותו אוגר ומנהל רשם העמותות (להלן - הרשם).
המאגר כולל מידע כספי, ארגוני ומשפטי שנועד לציבור ולגורמי השלטון במהלך הקשרים שבינם לבין העמותות.
ביקורת מקיפה של משרד מבקר המדינה בנושא פיקוח ובקרה על עמותות נערכה בשנת 1996, וממצאיה הובאו בדוח שנתי 47 של מבקר המדינה (להלן - דוח שנתי 47).
בעקבות הביקורת פעל הרשם במישורים רבים להגברת הפיקוח והבקרה על עמותות. כן נקט הרשם צעדים נוספים, כמו מחיקת עמותות, מינוי חוקרים, ולעתים אף פירוק עמותות, חיובן בתכניות הבראה ועוד.
בחודשים אפריל - ספטמבר 2001 ערך משרד מבקר המדינה ביקורת מעקב מורחבת על סדרי הפיקוח והבקרה שנוקט הרשם. הביקורת התייחסה לנושאים שעדיין לא הוסדרו ולנושאים נוספים.
דוח מנהלים מילולי
זה שנים רווחת מגמה, בעולם ובארץ, להגברת השקיפות, תוך דרישה שארגונים למטרות רווח ושלא למטרות רווח ירחיבו את המידע הנמסר לציבור בעל העניין מעבר למידע הכספי הניתן בדוחות הכספיים (להלן - דוח מנהלים מילולי). דוח מנהלים מילולי משפר את שקיפותם של הגופים האמורים, ומגביר את אחריות הנהלותיהם בכל הנוגע לפעולותיהן, ומאפשר בקרה טובה יותר עליהן. אשר על כן, מן הראוי, כי עמותות יחויבו במתן דוח מנהלים מילולי.
בהקשר לפיקוח ולבקרה על עמותות, עמד משרד מבקר המדינה בדוח שנתי 47 על הצורך בדוח מנהלים מילולי, על חשיבותו ועל תרומתו מהיבט הגילוי הנאות והבקרה.
בעקבות דוח שנתי 47 החליטה הכנסת, כי על רשם העמותות, על משרד הפנים ועל משרד המשפטים, להכין הצעה לתיקון חוק העמותות, שאמור לענות, בין-היתר, על הצורך בהרחבת חובות הדיווח והשקיפות של העמותות, ובכלל זה מתן "דין וחשבון מילולי", שאת תכניו יש לקבוע מראש. גם הממשלה החליטה ב-2.4.97, כי משרד הפנים יפעל לשינוי החוק ברוח זו.
נמצא, כי עד מועד סיום בדיקת המעקב, ספטמבר 2001, הרשם ומשרד הפנים לא יזמו הצעה מקיפה לשינוי החוק.
משרד מבקר המדינה הצביע בפני הרשם על תחומים ועל נושאים, שראוי לכללם בדרישות הדיווח בדוח המנהלים המילולי, כמו מידע על פעולות עם "צדדים קשורים1", מידע על הצבירה, עלות הגיוס והשימוש שנעשה בכספי תרומות, מידע על מדיניות לגבי עודפים שהעמותה צוברת, מטרות הצבירה ומועד המימוש החזוי, מידע על המערך הארגוני, ומידע על אירועים חריגים בחיי העמותה.
צדדים קשורים: פעולות עם "צדדים קשורים" בעמותות, מעלות לעתים שאלה מהותית בדבר כשרותן, שכן החוק קבע, שעמותה אמורה לפעול למטרות שאינן
מכוונות לחלוקת רווחים בין החברים, ופעולות עם "צדדים קשורים" מעלות חשש לפעולות מתוך ניגוד עניינים, ולמעשה מעין חלוקת רווחים.
ביקורת המעקב העלתה, כי עד למועד סיומה לא נקבעו כללים מפורטים, ושר הפנים טרם התקין תקנות בעניין "צדדים קשורים", כפי שהחליטה הממשלה.
בפועל, בהתייחס לעמותות נתמכות או הנותנות שירותים למשרדי הממשלה, רשם העמותות וגם החשב הכללי אינם דורשים מהן גילוי נאות של אינטרסים וקרבת משפחה.
חשש לחלוקת רווחים: חוק העמותות קובע, שעמותה היא תאגיד הפועל למטרה חוקית שאינה מכוונת לחלוקת רווחים בין חבריו. אולם, החוק לא הגדיר מפורשות מהן פעולות המכוונות לחלוקת רווחים בין חברי עמותה, ומהם רווחים לעניין זה. כמו כן, בהעדר חובה לתת מידע מקיף ונאות על "צדדים קשורים" בדוח מנהלים מילולי, הרי שהבדיקה של הרשם ויתר הגורמים המפקחים על סוגיית חלוקת הרווחים לחברי עמותה, עלולה להיפגע.
משרד מבקר המדינה העלה דוגמאות אחדות לפעולות שיטתיות ומתמשכות שעלה בהן חשש לחלוקת רווחים. לדעת משרד מבקר המדינה, יש לשקול קביעת סנקציה הולמת, כאמצעי מרתיע במקרה של חלוקת רווחים לחברי עמותה.
בקרה על הוצאות שכר ועל הוצאות הנהלה וכלליות
תשלום שכר גבוה והוצאות הנהלה וכלליות גבוהות בעמותות מעלה היבטים ציבוריים, מאחר שמדובר בהוצאת כספי ציבור שנועדו בראש ובראשונה לקדם מטרות ראויות. במארס 2001 מינה שר הפנים ועדה ציבורית להכנת אמות מידה לשכר בכירים בעמותות. לדברי הרשם, הוועדה תקבע קריטריונים מחייבים גם בעניין הוצאות הנהלה וכלליות. במועד סיום הביקורת, ספטמבר 2001, טרם סיימה הוועדה את דיוניה, ובידי הרשם עדיין אין אמות מידה בתחומים אלה.
דיווח חשבונאי
משרד מבקר המדינה הציג בפני הרשם מספר דוגמאות ומהן עולה, שלעתים הדוחות הכספיים אינם נערכים על פי כללי חשבונאות מקובלים ואינם מפורטים במידה הנדרשת, ורואי החשבון חיוו עליהם דעתם ללא כל הסתייגות או הימנעות מצדם. הרשם לא פעל בשיטתיות כנגד רואי חשבון אלה. מן הראוי, שהרשם יפעל בשיטתיות כנגד חריגות בדיווח החשבונאי, לרבות הגשת תלונות למועצת רואי חשבון כנגד רואי חשבון, במקרים כגון אלה.
מבדיקת משרד מבקר המדינה עולה, כי חלק מהעמותות אינן מציגות בנפרד את הוצאות ההנהלה והכלליות שלהן, אלא יחד עם הוצאותיהן התפעוליות. וגם כאשר יש הפרדה בין ההוצאות התפעוליות לבין הוצאות ההנהלה והכלליות, אין גילוי נאות בנדון, בין-היתר, על אופן העמסת הוצאות ההנהלה והכלליות על ההוצאות התפעוליות.
חוק העמותות אינו מפרט את דרכי פעולתו של רואה החשבון בעמותה. לעומת זאת, בחוק החברות ישנן הוראות מפורשות בנוגע לחובתו של רואה החשבון של חברה. ראוי לשקול להסדיר במפורש את תפקידיו של רואה חשבון בעמותות, בדומה לאלה המפורטים בחוק החברות לגבי חברות.
חקירות
הרשם רשאי, לבקשת רבע מחברי עמותה או לבקשת ועדת הביקורת או הגוף המבקר, ואף מיוזמתו הוא, למנות חוקר שיחקור את דרך ניהול העמותה, תפקודה בהתאם לחוק ופעולותיה הכספיות.
מינוי חוקר בעמותה שמטרותיה דתיות טעון התייעצות לפי החוק עם המנהל הכללי של משרד הדתות. החוק אינו מחייב התייעצות במנהלים כלליים של משרדי ממשלה אחרים שבתחום סמכויותיהם נרשמו עמותות, כגון: בריאות, רווחה, חינוך, אמנות ותרבות. משרד מבקר המדינה העיר, כי יש לתת את הדעת לנושא השוויוניות בנדון.
פיקוח על עמותות בנייה
פעולתן של עמותות בנייה מעלות פעמים רבות קשיים בתחום של פיקוח ובקרה; על כן, משרד מבקר המדינה הסב תשומת לב הרשם בדבר הצורך בהמשך הגברת הפיקוח והבקרה עליהן.
פירוק עמותות
משרד מבקר המדינה המליץ כבר בדוח שנתי 47 לבחון הוספת סמכויות לרשם, כדי לאפשר לו להתערב באופן ניהולן של עמותות. ואכן הממשלה החליטה בשנת 1997, כי הרשם יגבש כללים כאלה; אולם הבדיקה העלתה, כי הרשם לא פרסם כללים, אף שהוא מתערב לעתים בניהול עמותות.
פיקוח על התאגדויות מלכ"ריות
חברה לתועלת הציבור שהוקמה לפי פקודת החברות [נוסח חדש], התשמ"ג-1983, וחברה מלכ"רית לפי חוק החברות, התשנ"ט-1999 (להלן - חוק החברות) הן שתי התאגדויות נוספות הפועלות לקידומה של מטרה ציבורית, ואינן מכוונות לחלוקת רווחים בין חבריהן. בדומה לעמותה, אף הן זכאיות להטבות מס ולתמיכה מכספי הציבור, בכפוף לתנאי החוק ולאמות מידה שנקבעו. אולם, בתוקף היותן חברות, חלות עליהן הוראות חוק החברות והן נתונות לפיקוחו של רשם החברות לפי חוק זה. הסדרי הפיקוח החלים עליהן שונים מאלה החלים על עמותות לפי חוק העמותות. יוצא,
שגופים דומים במהותם, הפועלים לקידומה של מטרה ציבורית ללא חלוקת רווחים, נתונים להסדרי פיקוח בלתי אחידים, אף על פי שקיים לגביהם אינטרס ציבורי דומה, לפקח על פעילותם ועל כספי ציבור המגיעים לידיהם. ראוי לבחון החלת הסדרי פיקוח אחידים על כל הגופים הפועלים למען מטרה ציבורית וללא חלוקת רווחים, וזאת ללא תלות בצורת התאגדותם.
♦
מגזר הארגונים הוולנטריים קרוי גם "המגזר השלישי" - להבדיל מהמגזר העסקי ומהמגזר הממשלתי. המגזר הוולנטרי כולל עמותות, אגודות עותומניות שעדיין פעילות, הקדשות, חברות לתועלת הציבור וחברות, שהתאגדו לשם השגת מטרות ציבוריות בלבד ותקנונן אוסר חלוקת רווחים לבעלי המניות. עיקר פעילותו של המגזר בכ-32,000 עמותות2 שהוקמו לפי חוק העמותות, התש"ם-1980 (להלן - חוק העמותות). שר הפנים הוא הממונה על ביצוע חוק העמותות. בחלק ניכר מהעמותות מהווה התמיכה הממשלתית מקור עיקרי בהכנסותיהן. לפי נתוני רשם העמותות והחשב הכללי במשרד האוצר, בשנת 2000 העבירו משרדי ממשלה הקצבות לכ-3,250 עמותות בהיקף כספי כולל של כ-2.3 מיליארד ש"ח3.
1. על פי נתוני מחקר4 המתייחסים לשנת 1995, היקף פעילותו של המגזר השלישי בישראל הוא כעשירית מכלל הפעילות הכלכלית במשק. כמו כן, בהשוואת מספר המשרות המלאות (ללא מתנדבים) שנערכה בין 22 מדינות, מדורג המגזר השלישי הישראלי במקום הרביעי מבחינת גודלו היחסי5.
לפי נתוני המחקר, סך ההוצאות של ארגוני המגזר השלישי ב-1995 עלה על 33 מיליארד ש"ח. סכום זה מקביל ל-12.7% מן התוצר המקומי הגולמי באותה שנה. סך הכנסות המגזר עולה אך במעט על הסכום האמור. באותה שנה העסיק המגזר כ-150,000 משרות מלאות, שהיו למעלה מ-9.3% מכלל התעסוקה הלא-חקלאית במשק הישראלי כולו. אם מוסיפים לכך את עבודת המתנדבים, מגיעים לכ-10.7% מסך התעסוקה הלא-חקלאית במשק.
ממחקר אחר6 עולה, שבשנת 1995 כמחצית מהכנסתו של המגזר השלישי התקבלה ממקורות ציבוריים, שליש מהכנסות עצמיות, והיתר - 17% - מתרומות7.
2. חוק העמותות קובע, בין-היתר, מסגרות של פיקוח ובקרה על עמותות, ובהן חובות דיווח לציבור באמצעות מידע שאוגר ומנהל רשם העמותות (להלן - הרשם). המאגר כולל מידע כספי, ארגוני ומשפטי, שנועד לציבור ולגורמי השלטון במהלך הקשרים שבינם לבין העמותות.
ביקורת מקיפה של משרד מבקר המדינה בנושא פיקוח ובקרה על עמותות נערכה בשנת 1996, וממצאיה הובאו בדוח שנתי מס' 47 של מבקר המדינה (להלן - דוח שנתי 47). בדיקות נוספות בנושא תמיכות במוסדות ציבור, תוך כדי התייחסות לפעולות הרשם, נערכו בשנים לאחר מכן, והאחרונה פורסמה בדוח שנתי 51ב.
בחודשים אפריל-ספטמבר 2001 ערך משרד מבקר המדינה ביקורת מעקב מורחבת על סדרי הפיקוח והבקרה שנוקט הרשם. הביקורת התייחסה לנושאים שעדיין לא הוסדרו ולנושאים נוספים. ביקורת המעקב נערכה אצל הרשם במשרד הפנים, ובמשרדי ממשלה אחרים שלהם קשרי עבודה עם עמותות.
פעולות הרשם
בעקבות דוח הביקורת משנת 1997, שבו הודגש הצורך בהגברת הפיקוח והבקרה ובמתן פתרונות משפטיים וניהוליים הולמים, פעל הרשם במישורים רבים להגברת הפיקוח והבקרה על עמותות, ובהם:
1. מקורות מימון עצמיים: בעקבות הביקורת הקודמת, החליטה הממשלה באפריל 1997, שכדי לייעל את הפיקוח והבקרה על פעילות עמותות, יבחנו משרד הפנים ומשרד האוצר אפשרות להפעיל את מערכת הפיקוח והבקרה כ"משק סגור", וכן אפשרות להטלת אגרה שנתית על עמותות רשומות. בשנת 1998 התקין שר הפנים את תקנות העמותות (אגרות), התשנ"ח-1998, המטילות על עמותות אגרה שנתית8 בעד פעולות רישום ושירותים לפי החוק. הכנסות האגרות משמשות את יחידת הרשם לפעולות הפיקוח והבקרה על עמותות.
2. דרכי ניהול עמותות: בעקבות הביקורת הקודמת, החליטה הממשלה באוקטובר 1998, כי החל משנת התקציב 1999 יידרשו גופים הפונים בבקשה לתמיכה ממשרד ממשלתי, להציג אישור של רשם העמותות, וללא הצגת אישור כזה ועדת התמיכות המשרדית לא תדון בבקשות. מאז החלטת הממשלה, ביצע הרשם אלפי בדיקות שונות, ובהן מילוי חובת הגשת מסמכים, כמו דוחות כספיים ופרוטוקולים, לרשם; חלקן - בדיקות מעמיקות יותר, שבהן סוקרים את הדוחות הכספיים, ומבררים, בין-היתר, אם העמותה פועלת לפי מטרותיה, או אם חולקו רווחים לחברי העמותה, דבר שהנו בניגוד לחוק. במסגרת בדיקות אלו, בדק הרשם כמעט את כל העמותות הפעילות בישראל. בעקבות החלטת הממשלה תיקן החשב הכללי במשרד האוצר את נוהל התמיכות (נוהל להגשת בקשות לתמיכה מתקציב המדינה במוסדות ציבור).
3. פעולות נוספות: בעקבות הממצאים שהועלו בעמותות שהרשם בדק, הוא נקט צעדים נוספים, כמו מחיקת עמותות ומינוי חוקרים. ממצאי החקירות שביצע הרשם הובילו, בין השאר, לפירוק עמותות, לתכניות הבראה ולהעברת הממצאים לגורמים ממשלתיים אחרים. כמו כן פרסם הרשם את כל העמותות הנתמכות מכספי המדינה. הפרסום כולל את מטרות העמותה, מטרות ההקצבה, סכום ההקצבה, הוצאות הנהלה וכלליות, סך ההקצבה כאחוז מהמחזור ונתונים נוספים.
עם זאת יש לציין, שנושאים מהותיים שעליהם עמד דוח שנתי 47 טרם קודמו. נוסף על אלה, העלה משרד מבקר המדינה היבטים נוספים שיש לתת את הדעת עליהם.
פיקוח ובקרה על הדיווח הכספי והתפעולי
דוח מנהלים מילולי - נחיצות
זה שנים רווחת מגמה, בעולם ובארץ, להגברת השקיפות תוך כדי דרישה שארגונים למטרות רווח ושלא למטרות רווח ירחיבו את המידע הנמסר לציבור בעל העניין מעבר למידע הכספי הניתן בדוחות הכספיים (להלן - דוח מנהלים מילולי).
הדרישה מתבססת על כללי יסוד של מינהל ציבורי תקין, דהיינו, חובת גופים ציבוריים, על הנהלתם, לתת דין וחשבון על פעולתם ועל אופן ניהולם (חובת מתן דין וחשבון); על עיקרון השקיפות; ומתוקף חובת הנאמנות של אלו המחזיקים כספי אחרים ופועלים בשירות אינטרסים ציבוריים.
חוק העמותות מחייב את ועד העמותה להכין אחת לשנה מאזן וחשבון של הכנסות העמותה והוצאותיה (להלן - דוח כספי) עם פירוטים נוספים, ולהגישו לרשם לאחר שאושר על ידי האסיפה הכללית. חוק העמותות אינו מחייב את חברי הוועד בהגשת דיווח מילולי, המוסיף מידע על הדוח הכספי, כפי שחל על תאגידים אחרים על פי חיקוקים שונים החלים עליהם. כך לשם השוואה:
בפקודת החברות [נוסח חדש], התשמ"ג-1983, בתקנות לפי חוק ניירות ערך, התשכ"ח-1968, ובחוק החברות, התשנ"ט-1999 (להלן - חוק החברות), נתן המחוקק את הדעת לכך שהמידע שבדוחות הכספיים של חברות, שהן תאגידים המכוונים להשגת רווח, אינו מספק, ועל אותן חברות להגיש גם דיווח מילולי, כמפורט להלן:
בהתאם לחוק החברות נדרשות חברות ציבוריות, שהן חברות שניירות הערך שלהן הוצעו לציבור על פי תשקיף, ורשומות למסחר בבורסה, להגיש דוח תקופתי לרשות לניירות ערך, לרשם החברות ולבורסה לניירות ערך. העתקי הדוחות עומדים לעיון במשרד הרשם ובמשרד הראשי של החברה, ולמעשה לעיונו של כל אדם.
הדוח התקופתי בחברה ציבורית כולל את הדוח הכספי ואת דוח הדירקטוריון; דוח הדירקטוריון כולל את הסברי ההנהלה לדוחות הכספיים ולנושאים נוספים. הדוח ערוך במתכונת של שישה נושאים עיקריים: תיאור תמציתי של התאגיד וסביבתו העסקית, ארבעה נושאים הכוללים הסברי ההנהלה לנתוני הדוחות הכספיים (מצב כספי, תוצאות הפעילות, נזילות ומקורות מימון); והשפעת גורמים חיצוניים לתאגיד על תוצאות העבר או העתיד.
הצורך בדוח מנהלים מילולי נכון לא פחות לתאגידים שאינם מכוונים להשגת רווח. כבר בדוח שנתי 47, בהקשר לפיקוח ולבקרה על עמותות, עמד משרד מבקר המדינה על הצורך בדוח מנהלים מילולי, על חשיבותו ועל תרומתו מהיבט הגילוי הנאות והבקרה9: דוח כספי של עמותה מבטא במונחים כספיים הכנסות והוצאות, כמו גם נכסים והתחייבויות ופירוטים אחרים, אך אינו מכיל מידע מילולי מספק על פעילות העמותה ועל אופן השגת מטרותיה. יתר על כן, דוח כספי של עמותה שונה במהותו מדוח כספי של גוף למטרות רווח; דוח כספי נועד בעיקרו לספק מידע על הרווח ועל ההון העצמי, ונתונים לצורך הערכת תחזית וסיכויי שרידות. לעומת זאת, מטרתה של עמותה אינה השגת רווחים לשם חלוקתם, אלא להשתמש באמצעים העומדים לרשותה, ביעילות ובחיסכון, כדי להשיג יעדים שהעמותה קבעה לעצמה. ובדוח הכספי כשלעצמו אין מספיק מידע על היעדים ועל אופן השגתם, כמו גם נושאים חשובים נוספים.
בעקבות דוח שנתי 47 החליטה הכנסת10, כי על רשם העמותות, על משרד הפנים ועל משרד המשפטים, להכין הצעה לתיקון חוק העמותות, שאמור לענות, בין-היתר, על הצורך בהרחבת
חובות הדיווח והשקיפות של העמותות, ובכלל זה מתן "דין וחשבון מילולי", שאת תכניו יש לקבוע מראש. גם הממשלה החליטה ב-2.4.97, כי משרד הפנים יפעל לשינוי החוק אשר יחייב את העמותות למסור מדי שנה "דיווח מנהלים מילולי", שיהווה גילוי נאות על פעילות העמותות להשגת יעדיהן.
בעקבות הביקורת הודיע בשעתו הרשם, כי צוות עורכי דין מטעמו מכין הצעה לתיקון החוק בעניין הגשת דוח מילולי על ידי העמותה11. נמצא, כי עד מועד סיום בדיקת המעקב, ספטמבר 2001, הרשם ומשרד הפנים לא יזמו הצעה מקיפה לשינוי החוק, ובכלל זה חיוב העמותות במתן דוח מנהלים מילולי.
דוח מנהלים מילולי ישפר את השקיפות של העמותות, יגביר את אחריות הנהלותיהן, ויאפשר בקרה טובה יותר עליהן.
דוח מנהלים מילולי - תכולה
כדי להדגים את המידע שראוי לכלול בדוח מנהלים מילולי, להלן פירוט מספר נושאים מהותיים שיש להם השפעה על פעילות העמותה.
1. צדדים קשורים
תאגידים רבים עושים לעתים פעולות כלכליות (עסקות) עם גורמים - צדדים קשורים - התלויים זה בזה בגלל קשרים מסוימים ביניהם. אלמלא קשרים אלה, ייתכן שהעסקות היו נעשות באופן שונה. הצדדים הקשורים לעמותה עשויים להיות: חברי העמותה ומנהליה, קרובי משפחה שלהם, תורמים שלתרומתם השפעה ניכרת על פעולות העמותה ותאגידים שונים שבהם יש לעמותה, לחבריה, למנהליה, או לקרוביהם, השפעה מהותית.
על פי חוק החברות קיימת חובת גילוי של עניין אישי בעיסקה קיימת או מוצעת של חברה. לעומת זאת, חוק העמותות אינו מחייב גילוי אינטרסים. יתר על כן, בשעה שבחברה עסקית עשויה העיסקה לצאת לפועל לאחר שניתן גילוי נאות, הרי שפעולות עם צדדים קשורים בעמותות מעלות לעתים שאלה מהותית בדבר כשרותן, שכן החוק קבע, שעמותה אמורה לפעול למטרות שאינן מכוונות לחלוקת רווחים בין החברים, ופעולות עם צדדים קשורים מעלות חשש לפעולות מתוך ניגוד עניינים, ולמעשה מעין חלוקת רווחים.
חוק העמותות אינו מרחיב בסוגיית הצדדים הקשורים. חובת הדיווח מצומצמת ומתייחסת רק לגילוי הוצאות בשל עסקות והלוואות שנעשו בין העמותה לבין חבר ועד או קרוב של חבר ועד. אולם אין התייחסות למתן ערבות, או להכנסות, כמו ממכירה לצד קשור במחיר נמוך ממחיר השוק. כמו כן אין התייחסות לקשר שבין העמותה לבין גופים מאוגדים, שחבר הוועד או קרובו שולטים בהם או שהם בעלי עניין בהם. בעניין גילוי עסקות עם צדדים קשורים, חלים רק הכללים החשבונאיים של גילויי הדעת ותקני החשבונאות.
כבר בדוח שנתי 47 העיר משרד מבקר המדינה על פעולות של עמותות עם צדדים קשורים12. משרד מבקר המדינה המליץ לגורמים הנוגעים בדבר לשקול ייזום חקיקה מבהירה ומקיפה בסוגיית הצדדים הקשורים.
יצוין, כי בעקבות הערת משרד מבקר המדינה, החליטה הממשלה ב-2.4.97 על צעדים אחדים, ובהם: ששר הפנים יכין תקנות הנוגעות לצדדים קשורים, ולבקרה על ביצוען.
ביקורת המעקב העלתה, כי עד למועד סיומה, בספטמבר 2001, לא נקבעו כללים מפורטים, כאמור.
בפועל, בהתייחס לעמותות נתמכות או הנותנות שירותים למשרדי הממשלה, רשם העמותות וגם החשב הכללי אינם דורשים מהן גילוי נאות של אינטרסים וקרבת משפחה: רשם העמותות אינו דורש הצהרה מחברי ועד העמותה על קשרים עם צדדים קשורים, לרבות קשרי משפחה. הרשם יודע על קשרים אלה, אם בכלל, רק אם העמותה מדווחת עליהם בדוחותיה הכספיים, או על פי תוצאות של בדיקות מעמיקות או על בסיס תלונות ומידע מהתקשורת.
חשש לחלוקת רווחים: חוק העמותות לא הגדיר מפורשות מהן פעולות המכוונות לחלוקת רווחים בין חברי עמותה, ומהם רווחים לעניין זה. בנוסף לכך, בהעדר חובה לתת מידע מקיף ונאות על צדדים קשורים בדוח מנהלים מילולי, הרי שהבדיקה של הרשם ויתר הגורמים המפקחים על סוגיית חלוקת הרווחים לחברי עמותה, עלולה להיפגע.
להלן דוגמאות אחדות על פעולות בין צדדים קשורים המעלות חשש לחלוקת רווחים, ועל אופן הטיפול של הרשם בהן:
(א) שלוש עמותות קשורות ושלוש חברות קשורות להן: בשלוש עמותות כיהנו בשנים 1993-1998 אותם שלושה אנשים כחברי ועד, וכתובת העמותות היתה זהה. עמותות א' וב' החזיקו בסוף שנת 1993 בחברה א'. בשנת 1994 החליטה הנהלת עמותה א' להפחית מסכום ההשקעה שלה בחברה א' סך של כ-7 מיליון ש"ח, ובשנת 1996 מכרו עמותות א' וב' את החברה לחברה ב', שבעלי מניותיה נמנים עם חברי הוועד של העמותות. מכירת החברה בהפסד בסכום של כ-13 מיליון ש"ח, שנעשתה שלא בתנאי תחרות, גרמה להעברת משאבים כלכליים ניכרים מהעמותה לחברה ולבעלי מניותיה, שהם גם חברי ועד העמותות. דהיינו, עלה החשש לחלוקת רווחים לחברי העמותה, דבר שאינו עולה בקנה אחד עם חוק העמותות.
עמותה א' גם חתמה הסכם עם חברה ג' הקשורה לחברי ועד העמותות, ולפיו תעניק החברה לעמותה שירותי ניהול. לפי ההסכם, תשלם העמותה לחברה כ-3 מיליון ש"ח לשנה בתוספת מע"מ והצמדה למדד, וכן תהיה תוספת לדמי הניהול בהתאם לגידול מחזור ההכנסות של העמותה. כך נרשמו בשנים 1995-1997 בספרי עמותה א' תשלומים לדמי ניהול בסך כ-12 מיליון ש"ח. ההסכם מעלה חשש לתשלום דמי ניהול ניכרים, שאינם נובעים מהתקשרות עסקית בין מקבל שירות לבין נותן שירות בתנאי תחרות. וגם כאן עולה החשש לחלוקת רווחים לחברי העמותה.
בדוחות הכספיים של העמותות לא ניתן גילוי מלא על מכלול קשרים אלה.
המידע שפורט לעיל עלה רק בשנת 1999, בעקבות בדיקה של רואה חשבון שמינה רשם העמותות. בבדיקה הועלו הסוגיות הקשורות בעסקות עם צדדים קשורים, והועלה חשד להעברת אמצעים של העמותות לצדדים הקשורים - לחברות עסקיות בבעלות חברי ועד העמותות - וחלוקת רווחים לחברי העמותות.
יצוין, כי רשם העמותות פעל במקרה זה, בהסכמת העמותות, להחזרת כספים רבים לקופתן עבור דמי הניהול שנגבו ביתר, ועבור הכספים ששולמו בחסר בגין רכישת החברה, והגיע אף לכך שהחברה הקשורה ג' תקצה מניות לעמותות, דהיינו, שהשליטה בחברה ובעודפיה תהיה בידי העמותות. כן הוגדרו מחדש דמי הניהול הראויים לעתיד לבוא, והעמותות הסכימו למינוי רו"ח המקובל על הרשם כגוף מבקר של העמותות.
בתשובתן למשרד מבקר המדינה בנובמבר 2001 השיבו עמותות א' וב', כי כל הפעולות נעשו בתום לב, ללא כוונה לעבור על החוק ובהתייעצות עם יועצים חיצוניים שאישרו את פעולותיהן. כאשר התברר, בדיעבד, כי ייתכן שהמצב המשפטי הובן שלא כהלכה, הן פעלו בהתאם להוראות רשם העמותות, אשר נהג בהתאם להוראות החוק והנורמות המקובלות באותה עת. בהתאם להנחיית רשם העמותות, חברי עמותה א' הקשורים לעמותות ולחברות האחרות התפטרו מחברותם בעמותה, וכיום בין חברי העמותה לבין העמותות והחברות האחרות אין כל קשר. כמו כן, יש בכוונת חברי עמותה ב' הקשורים לחברות להתפטר מחברותם בעמותה. כיום העמותות פועלות בשיתוף פעולה ובתיאום עם רשם העמותות ובהתאם להנחיותיו.
משרד מבקר המדינה מעיר, כי מקרה זה מדגים פעולות שיטתיות ומתמשכות המעלות חשש לחלוקת רווחים; פעולות שלא למטרות העמותות; וכן העדר דיווח כספי נאות. המדובר כאן בעסקות שאינן בין קונה מרצון לבין מוכר מרצון: אין כאן התקשרות ורכישת שירותים בתנאי תחרות, וקיים חשש להעברת רווחים מהעמותה לחברות הקשורות או לבעלי המניות שהם גם חברי ועד העמותות. המקרה מדגים את הצורך בדוח מנהלים מילולי, שיחייב מתן מידע בנדון, ואף את הצורך בקביעת כללים על המותר והאסור בהתקשרות שבין צדדים קשורים, ובקביעת עונשין על העדר דיווח ועל דיווח לא נאות או חלקי.
(ב) עמותה ד' ושתי חברות קשורות: עמותה ד' נותנת שירותים תמורת תשלום לאוכלוסייה רחבה ובמחזור כספי ניכר של עשרות מיליוני ש"ח לשנה.
העמותה חתמה על הסכם עם חברה ד' למתן שירותי ניהול, כולל תשלום משכורות לניהול ואדמיניסטרציה, הוצאות אחזקה שוטפות ורכישת רכוש קבוע, ואילו העמותה אחראית לצד התוכני של השירות הניתן. בהסכם נקבע, שבתמורה לשירותיה של החברה תעביר לה העמותה מדי שנה עד 45% מסך ההכנסות מהשירות.
חברה ד' היא חברה קשורה לעמותה - בעלי המניות בחברה ד' הם בני משפחתו של אחד ממייסדי העמותה, אשר שימש בתקופה מסוימת גם יו"ר הוועד של העמותה. לחברה ד' הסכם עם חברה קשורה אחרת ה' בדבר הפעלת המבנה שבו ניתן השירות. בעלי המניות בחברה ה' הם אותם בני משפחה של מייסד העמותה וכן הוא עצמו.
בדוחות הכספיים של העמותה ניתן גילוי על מהות ההסכם בין העמותה לחברה ד'; אולם, לא צוין שמדובר בצד קשור, ולא ניתן גילוי על קרבת המשפחה ועל שיעור התמורה. דהיינו, במקרה זה לא הובהר למעיין בדוחות שמדובר בצדדים קשורים, וכן אם התמורה היא הוגנת ומשקפת את השווי הנאות.
בעקבות תלונה במשטרה ופרסום בתקשורת, הפעיל הרשם את סמכותו, ובעזרת רואה חשבון מטעמו העלה בשנת 2001, שהעמותה העבירה לחברה ד' בעשר השנים האחרונות עשרות רבות של מיליוני ש"ח. כמחצית מסכום זה הועברה בדרכים שונות למשפחתו של יו"ר הוועד של העמותה. גם במקרה זה עלה חשד לחלוקת רווחים לחברי עמותה.
בעקבות הבדיקה, הגיע הרשם להסכמה עם נציגי העמותה על סיום ההתקשרות בין העמותה לבין חברה ד', ועל החזרת כספים רבים לקופת העמותה. כמו כן הוגדרו מחדש היחסים בין העמותה לבין
החברה, כך שהחברה תקבל עבור פעולותיה החזר הוצאות ודמי ניהול בשיעור נמוך בהרבה - של 5%, זאת לעומת 45% בהסכם הקודם.
בתשובתה לממצאי הביקורת מסרה העמותה למשרד מבקר המדינה, כי הנושא של חובת הגילוי של עניין אישי לא מוסדר בהוראת חוק כלשהי בהתייחס לעמותה (להבדיל מחברה), ועל כן אין להטיל דופי כלשהו בחברי ועד העמותה אשר פעלו בליווי הדוק ועל פי ייעוץ מקצועי של רואי חשבון ועורכי דין, וכל הפעולות נעשו על פי ייעוץ משפטי, בתום לב מובהק ולטובת העמותה בלבד.
לדברי העמותה, אין להתייחס לקשר בין העמותה לבין החברה כאל קשר של מתן שירותים בלבד, שכן הסיכון הכלכלי בהפעלת השירותים הוטל על החברה, כמו גם החובה לדאוג למימון הנדרש. ומכל מקום, על אף אישור רשם העמותות להמשיך בקשר העסקי עם החברה, תוך כדי תשלום דמי ניהול בשיעור 5% מהמחזור, הרי מוסדות העמותה החליטו על ניתוק הקשר עם החברה, ובהתאם לכך נחתם הסכם לסיום ההתקשרות בין הצדדים.
משרד מבקר המדינה מעיר, כי מקרה זה, כקודמו, מצביע על הצורך לחייב עמותות לתת גילוי נרחב על מערך הקשרים שלהן. כן עולה הצורך להסדיר את המותר והאסור בהתקשרות שבין צדדים קשורים. בהתקשרות בין עמותה לבין צד קשור, אם נעשית בתנאים החורגים מתנאי תחרות, גובר החשש לפעולה מתוך ניגוד עניינים, תוך כדי מתן טובות הנאה לצדדים הקשורים לעמותה.
בתשובתו למשרד מבקר המדינה ציין הרשם, כי כיום חוק העמותות אינו מגדיר את חלוקת הרווחים כעבירה פלילית. הסנקציה היחידה הקיימת היא פירוק עמותה - דבר שלא תמיד משמש גורם מרתיע.
לדעת משרד מבקר המדינה, יש לשקול קביעת סנקציה הולמת למעשים שתוארו לעיל, כאמצעי מרתיע.
העדר מידע על מערך הקשרים: כאמור, מידע על מערך הקשרים בין צדדים קשורים הוא חיוני, לא רק בשל החשש לחלוקת רווחים, אלא גם כדי לתת לגורמי פיקוח ובקרה, כמו גם לתורמים ולציבור הרחב, מידע נאות.
להלן דוגמאות אחדות לגופים קשורים, שאין להם ביטוי נאות בדוח מנהלים מילולי ובביאורים לדוחות הכספיים:
רשת ישיבות: עמותות עשויות להיות קשורות ל"עמותת-אם" או קשורות אחת לשנייה ברשת של עמותות. במצב הקיים, בהעדר חובת מתן דין וחשבון מילולי, אין מידע על מערך הקשרים הללו. כך, למשל, עמותה ה' מהווה עמותת-אם לעשרות של עמותות הנשלטות על ידיה. השליטה נובעת מבסיס התקנון של העמותה-האם ומהתקנונים של כל העמותות שהקימה.
בהעדר דוח מנהלים מילולי, המחייב תצהיר של חברי ועד ומנהלים, לא יכול הרשם או כל המעיין בתיק העמותה לדעת על קשרים אלה, ולקבל תמונה כספית ותפעולית נאותה ומלאה. גם בדוחות הכספיים של עמותת-האם או של כל עמותה קשורה אחרת אין ביאור על מהות הקשרים, הכספיים והאחרים.
חברות במספר עמותות: פעמים רבות השליטה בעמותות או הקשרים ביניהן אינם באמצעות תאגידים, אלא באמצעות מייסד או מייסדים או חברי ועד בעמותה מסוימת, שהם גם מייסדים או חברי ועד בעמותות אחרות. גם במקרים אלו ישנה חשיבות ציבורית רבה לתת גילוי נאות למערך הקשרים, אם יש כזה. הגילוי הנאות יאפשר בקרה טובה יותר על העברת אמצעים ועל האפשרות לחלוקת רווחים. משרד מבקר המדינה שטח בפני רשם העמותות דוגמאות אחדות. באחת מהן מדובר על כ-15 עמותות שיש להן מטרות משותפות, וחלק מהמייסדים בהן הם זהים.
במקרים אלה ואחרים, בהעדר דוח מנהלים מילולי, אין חובה כיום לגלות את מערך הקשרים.
2. עמותות מעטים
יש מקרים, שמספר מצומצם של מייסדים המקורבים אלה לאלה מקימים עמותה, והם גם מהווים את מוסדותיה, שחלק מתפקידם הוא לפקח ולבקר את פעולות העמותה (להלן - עמותת מעטים). הכוונה היא לאסיפה הכללית הממנה את ועד העמותה ואת ועדת הביקורת. במקרים שבהם קיימת קרבת משפחה בין המייסדים ובעלי התפקידים, נפגעת הבקרה בעמותה.
משרד מבקר המדינה הציג בפני הרשם דוגמאות לעמותות מעטים שיש בהן קרבת משפחה13.
כבר בדוח שנתי 47 הסב משרד מבקר המדינה את תשומת לבם של הרשם, של משרד הפנים ושל משרד המשפטים, בקשר לעמותות מעטים, בדבר הצורך במתן מידע לציבור על כך שמדובר בעמותה שמספר חבריה מועט, ועל הצורך לבחון סדרי בקרה נאותים בעמותות מעין אלה בעת מתן תמיכות או רכישת שירותים ומוצרים.
בעקבות הערת משרד מבקר המדינה, החליטה הממשלה באפריל 1997, כי שר הפנים יכין תקנות ברורות בנוגע ל"עמותות מעטים". בביקורת המעקב עלה, כי השר לא התקין עד כה תקנות אלו.
I
לדעת משרד מבקר המדינה, ראוי לתת את הדעת על העדר חיוב בדין לגילוי נאות בעמותות, לרבות על "צדדים קשורים" (ובכלל זה על קשרי משפחה, קשרים עסקיים וכדומה), והעדר הגדרה מהו רווח שחל איסור על חלוקתו. כן יש לתת את הדעת להעדר סנקציה ממשית במקרה של פעולות שיש בהן חשש לחלוקת רווחים - לחברי עמותה או למקורבים להם.
3. מידע על פעולות התרמה - עמותות מתרימות
אחד ממקורות ההכנסה החשובים של מלכ"רים, ובעיקר עמותות, הוא תרומות מן הציבור הרחב. עמותות רבות מוקמות ליעדים חד-פעמיים לשם גיוס תרומות למטרה דחופה כלשהי; ואחרות, ליעדים רב-שנתיים ונמשכים. אלה גם אלה נוהגות לפנות לציבור ולאסוף תרומות מבית לבית או במקומות ציבוריים. פעולות התרמה אלו נעשות ביוזמת העמותות, לעתים תוך כדי שיתוף פעולה בין אחדות מהן להשגת יעדים משותפים.
הנושא בכללותו לא זכה עד כה להסדר חקיקתי, לבד מן ההוראות שבתוספת השנייה לחוק העמותות, הנוגעות לדיווח חשבונאי על הוצאות בשל תרומות שנתנה עמותה לאדם אחר, על תקבולים מתרומות שמקורן בארץ ובחו"ל ועל "תרומה בעילום שם14".
גם בדוח שנתי 47 עמד משרד מבקר המדינה על חשיבותו הרבה של דוח מנהלים מילולי בכל הנוגע לעמותה העוסקת בהתרמות. משרד מבקר המדינה ציין שם, כי ראוי שעמותה מתרימה תיתן לציבור דין וחשבון מקיף על פעולתה ועל השימוש שעשתה כדי להשיג את יעדיה באמצעים שהציבור העמיד לרשותה. המידע הניתן בדוח הכספי אינו מספק, ולא ניתן ללמוד אם הושגו יעדי התרומות וכיצד הושגו, כגון על מה הוצא הכסף, לכמה אנשים סייע ובאיזה סכום לנפש; כיצד קידמה ההוצאה את מטרת התורם והעמותה; וכן מה עלות הגיוס של כספי התרומה, המגיעה לעתים לשיעורים גבוהים מסכום התרומות עצמו. כמו כן חשוב לפרוס את מערך הקשרים בין העמותה לבין גופים הקשורים עמה ומגייסים כספים עבורה (להלן - אגודות ידידים). עד מועד סיום הביקורת, מתן דוח מקיף של העמותות בנושא זה טרם מוסד.
להלן היבטים מלווים בדוגמאות הממחישים את הצורך בדוח כאמור:
(א) מתן דין וחשבון בנוגע להשגת היעדים: עמותות פועלות לפעמים עבור מטרה חד-פעמית, כמו שליחת חולה לניתוח בחו"ל. העמותות אינן חייבות לדווח אם המטרה הושגה, כמה עלתה, ואם נותרו עודפים שלא נעשה בהם שימוש למטרה זאת - מה נעשה בהם.
כך למשל, עמותה נרשמה במאי 1999, כדי לקבל תרומות ולממן טיפול בקבלת כליה עבור חולה, והניתוח הקשור בכך. העמותה המציאה לרשם פרוטוקול של האסיפה הכללית מדצמבר 1999 בדבר מינוי בעלי תפקידים בעמותה, וכן על פתיחת חשבון בנק. העמותה לא המציאה מסמכים נוספים המעידים על פעילותה בשנת 2000, כמו דוחות כספיים, פרוטוקולים של אסיפות וכד'. בפברואר 2001 הודיע גזבר העמותה לרשם, כי הוא מבקש מהרשם לפעול למחיקת העמותה, כיוון שהאדם, שעבורו פעלה העמותה, עבר כבר השתלת כליה בחו"ל.
(ב) מתן דין וחשבון על עלות גיוס התרומות: עמותה גייסה תרומות בשנים 1998 ו-1999 בסכומים שמעל 2 מיליון ש"ח. עלות גיוס התרומות הגיעה ליותר מ-55% מהסכום שגויס, אך מהדוח הכספי בלבד לא ניתן ללמוד מדוע הוצאות ההתרמה כה גבוהות.
משרד מבקר המדינה מעיר, כי המידע על הסכום שהגיע למטרתו הנו מידע החשוב לציבור, ובפרסומו יש גם להניע עמותות להתייעל ולחסוך. אשר על כן, לדעת משרד מבקר המדינה, מן הראוי שרשם העמותות ומשרד המשפטים יבחנו מהו המידע הראוי שעל עמותות או גופים מתרימים אחרים להעביר לתורמים - קודם לתרומה ובדיעבד. כאמור, על כך עמד משרד מבקר המדינה כבר בדוח שנתי 47.
(ג) לעתים יש לעמותות אגודות ידידים (שגם הן בחזקת עמותות) המתרימות כספים, ואף נושאות בשמן את שם העמותות שעבורן הן מגייסות כספים. משרד מבקר המדינה כבר המליץ בדוח שנתי 47 לשקול, אם אין מקום לקבוע הוראות מיוחדות בעניין גילוי נאות על פעילותן של אגודות ידידים, שעיקר תפקידן גיוס כספי תרומות עבור עמותות או גופים אחרים; כמו גם הוראות מיוחדות בעניין גילוי נאות של העמותות או הגופים האחרים שעבורן מגויסים הכספים15.
4. הצהרת מדיניות לגבי עודפים
בדוחות הכספיים של העמותות המידע על העודפים, המכונים בהם יתרת הנכסים נטו, הנו מצומצם ומתייחס לפירוט סכומי עודפים שאין הגבלה על השימוש בהם, וסכומי העודפים שקיימת לגביהם הגבלה (זמנית או קבועה). אין חובת מתן מידע מילולי מפורט יותר על מטרות הצבירה של העודפים השנתיים, מתי עתידה העמותה להשתמש בהם, וכיצד עולים היעדים של הצבירה בקנה
אחד עם מטרות העמותה. שומה להדגיש, כי צבירת עודפים כשלעצמה היא מותרת, אבל צבירה ניכרת על פני זמן רב מצריכה מתן דין וחשבון על ייעוד העודפים, אחרת עשויה לעלות הטענה, שהעמותה אינה פועלת להגשמת מטרותיה.
להלן שלוש דוגמאות הממחישות את הצורך במתן המידע כאמור במסגרת דוח מנהלים מילולי:
(א) עמותה הפועלת, בין-היתר, בתחום שירותי הרווחה, הסיעוד ופיתוח המחקר הרפואי, ונתמכת על ידי משרד הבריאות. העמותה צברה עודפים; ומהדוחות הכספיים עולה, שייעדה עד לסוף שנת 1999 סך של כמיליון ש"ח לקרן מחקר. בשנת 2000 שינתה העמותה את ייעודם, וייעדה את מרביתם לרכישת משרדי העמותה, ציוד ורהוט.
מחקר הוא פעולה מהותית וחשובה של העמותה, ולשם כך נצברו ויועדו כספיה; רכישת המבנה משרתת את מינהל העמותה, ואינה עולה בקנה אחד עם הליבה של מטרותיה16. אשר על כן, מן הראוי לחייב עמותות להצהיר מראש מהו ייעוד הכסף, וליתן הסבר מילולי מקיף על כל שינוי שחל ביעדים ועל סיבת השינוי. במקרה זה, בהעדר חובת מתן דוח מנהלים מילולי, דבר זה לא נעשה.
(ב) בדוח הכספי של עמותה, שמטרותיה הן לייסד, להקים, לנהל, להחזיק, ליזום ולארגן פעילות למען חולים, נזקקים ופעולות השאלת ציוד רפואי, עולה, כי עד ל-31.12.99 צברה העמותה עודפים בסך כ-34 מיליון ש"ח, ועל ייעודם של העודפים לא ניתן מידע17. בתשובה למשרד מבקר המדינה מאוגוסט 2001 ציינה העמותה, כי צבירת העודפים מיועדת ל"קרן בניין" של העמותה, שעתידה לבנות בניין לצורך הקמת מוסד סיעודי לנזקקים.
(ג) מהדוחות הכספיים של עמותה לשנת 1999 עולה, כי במהלך השנים הצטברו בעמותה עודפים של כ-10 מיליון ש"ח, חלקם מיועדים למטרות מסוימות, אבל אין בהם פירוט מילולי והסברים בדבר המטרות, ואין לוח זמנים לשימוש בכספים להשגת יעדים אלה.
בתשובתה למשרד מבקר המדינה הסבירה העמותה, כי אמנם על פניו נראה כאילו נצברו עודפים גדולים, אולם כספים אלו הנם מיועדים וייחודיים, וטבעי הדבר שלא כל הכספים המיועדים יוצאו במלואם בשנה שבה הוקצו הכספים.
לדעת משרד מבקר המדינה, מידע מילולי בנדון על ייעוד העודפים ומתן מידע על מועד סביר להוצאתם הנו חשוב להגברת השקיפות והאחריות של העמותה לשימוש בכספי הציבור, לרבות כספי התורמים, וכן לצורך ההחלטה אם להמשיך ולהעניק לה תמיכה בשנה מסוימת, אם לאו.
5. הצורך בדוח מנהלים נובע גם מהצורך במידע על המערך הארגוני של העמותה - כולל סניפים ועל אירועים חריגים בחיי העמותה. מן הראוי לכלול גם מידע זה בדוח המילולי.
בקרה על הוצאות שכר ועל הוצאות הנהלה וכלליות
הוצאות שכר
1. חלק מהעמותות נהנות מתמיכה ממשלתית נרחבת. תמיכה זו יכול שתבוא לידי ביטוי בכמה אופנים, החל מתמיכה ישירה מתקציב המדינה, קניית שירותים על ידי המדינה וכן תמיכה עקיפה
דרך מתן זיכוי ממס לתרומות. העמותות גם מממנות את פעילותן באמצעות תרומות מהציבור, וכן מהכנסות עצמיות. בחלק ניכר מהעמותות התמיכה הממשלתית מהווה מקור עיקרי בהכנסותיהן.
2. שכר גבוה מאוד עשוי להיות מעין חלוקת רווחים, בייחוד אם הוא ניתן לצדדים קשורים. מכל מקום, בכל הנוגע לגובה השכר יש גם היבט ציבורי, כי מדובר בהוצאת כספי ציבור שנועדו בראש ובראשונה לקדם מטרות ראויות.
בדוח שנתי 47, בפרק על עיזבונות לטובת המדינה, התייחס משרד מבקר המדינה לנושא שכר בכירים בארגונים המקבלים כספי עיזבונות18. משרד מבקר המדינה העיר בנושא השכר, שמההיבט הציבורי, ההקצבה של כספי העיזבונות לא נועדה לממן שכר גבוה של עובדים, אלא להשיג מטרות ציבוריות אגב תשלום "שכר הוגן".
3. מתוך נתוני השכר שהמציאו העמותות לרשם בשנים האחרונות נמצאו מקרים של תשלומי שכר19 גבוהים במיוחד לבכירים המועסקים בעמותות. שכר זה גבוה ביחס לשכר הבכירים בשירות הציבורי, הן באופן מוחלט והן ביחס להיקף הפעילות של עמותות. כך, לדוגמה, עלות שכרם של מנכ"לים בעמותות מסוימות נע בין 413,000 ש"ח לבין 1.5 מיליון ש"ח לשנה. עוד עלה, שנתח עלות חמשת בעלי השכר הגבוה מסך מחזור העמותה הגיע לעתים אף לכ-80%.
במארס 2001 מינה שר הפנים ועדה ציבורית להכנת אמות מידה לשכר בכירים בעמותות. עד מועד סיום הביקורת, בספטמבר 2001, טרם סיימה הוועדה את דיוניה, ובידי הרשם עדיין אין אמות מידה בתחום זה.
הוצאות הנהלה וכלליות
הוצאות הנהלה וכלליות גבוהות (ובהן הוצאות לשכר הנהלה, רכב למנהלים, טלפונים, שכירות, הוצאות משרדיות, השתלמויות, נסיעות לחו"ל ועוד) מלמדות, שחלק ניכר מפעילות העמותה אינו קשור ישירות לפעולות שלמטרתן נוסדה העמותה, אלא הוא עוסק בעניינים שסביב לפעולות אלה. הוצאות הנהלה וכלליות נמוכות מאפשרות הגברת הפעילות הישירה. לעומת זאת, שיעור גבוה של הוצאות הנהלה וכלליות מטיל ספק ביעילות ובמועילות הקצאת המשאבים של עמותה, ומעלה חשש, כי תמיכה ממשלתית שניתנת לעמותה אינה מופנית, רובה ככולה, לפעילות שהיא נשוא התמיכה, אלא למימון הוצאות מינהלה שונות, ובהן הוצאות שיש בהן סממנים של רמת חיים גבוהה. גם אם העמותה אינה נתמכת על ידי המדינה, הרי שהוצאות הנהלה וכלליות גבוהות מאוד מעלות שאלות הראויות לבדיקת הרשם. משרד מבקר המדינה הפנה תשומת לב הרשם לדוגמאות אחדות, שבהן ישנו שיעור גבוה של הוצאות הנהלה וכלליות מכלל הוצאותיהן והכנסותיהן.
בתשובתו למשרד מבקר המדינה בנובמבר 2001 השיב הרשם, כי הוא העלה על סדר היום הציבורי את נושא שכר הבכירים הגבוה ואת הוצאות ההנהלה והכלליות הגבוהות בעמותות. לדבריו, הוועדה הציבורית תקבע קריטריונים מחייבים בתחומים אלה, אם כטבלאות שכר, אם כהגבלה על הוצאות הנהלה וכלליות ואם כשילוב של שניהם. כאמור, במועד סיום הביקורת טרם נקבעו אמות מידה בנדון.
דיווח חשבונאי
1. מבקר המדינה העלה בדוח שנתי 47, כי מרבית העמותות לא עמדו בדרישות חוק העמותות, ושיעור הדוחות הכספיים העדכניים שבידי הרשם מכלל העמותות היה מזערי. כאמור, מאז פעל הרשם רבות להגשת דוחות כספיים עדכניים על ידי עמותות, וכן הוא בדק וסקר את הדוחות הכספיים שלהן. כמו כן, מאז הביקורת הקודמת פרסמה והחילה לשכת רואי החשבון בישראל כללי דיווח חשבונאיים מיוחדים (גילוי דעת) על מוסדות ללא כוונת רווח (מלכ"רים). גם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות פרסם תקן חשבונאי המתקן והמבהיר את גילוי הדעת האמור.
2. במסגרת הצורך בהגברת השקיפות, בחן משרד מבקר המדינה גם את עמידת העמותות בכללי חשבונאות מקובלים ובמבחן הגילוי הנאות ואת פעילות הרשם בנדון.
דוחות כספיים מאוחדים
על פי כללי חשבונאות מקובלים וגילויי דעת מחייבים, שומה על עמותות להציג, בתנאים מסוימים, דוחות כספיים מאוחדים להן ולעמותות או לחברות שבשליטתן. יש גם לתת גילוי ופרטים בדוחות הכספיים על הגופים המוחזקים שלא אוחדו, הסיבות להימנעות מאיחודם ודרך הכללת ההשקעה בהם בדוחות הכספיים.
בבדיקה נמצא, כי לעתים עמותות אינן נוהגות להמציא דוחות כספיים מאוחדים, ואף אינן מנמקות את אי-האיחוד של גופים שבשליטתן. רשם העמותות אינו מקפיד לדרוש מעמותות להמציא דוחות כספיים מאוחדים או לנמק בדוחותיהן את הסיבה לאי-האיחוד. הרשם גם לא פעל כנגד רואי החשבון של העמותות. משרד מבקר המדינה הפנה תשומת לב הרשם לדוגמאות כאלה, שבהן עמותות שלטו בחברות. כך נימנע מהרשם - ובאמצעותו מהציבור - מידע חיוני.
דיווח כספי חלקי או לא נאות
רואי החשבון של העמותות מחווים דעתם על הדוחות הכספיים של העמותות, והם, יחד עם המוסדות המנהלים של העמותות, אחראים כלפי רשם העמותות, המייצג את האינטרס הציבורי, לדיווח חשבונאי נאות על מצבה הכספי של העמותה ולתוצאות פעולותיה למועד עריכת הדוחות הכספיים.
משרד מבקר המדינה הציג בפני הרשם מספר דוגמאות ומהן עולה, שלעתים הדוחות הכספיים אינם נערכים על פי כללי חשבונאות מקובלים ואינם מפורטים במידה הנדרשת:
1. מיון ופירוט הוצאות הנהלה וכלליות: בהתאם לכללי דיווח כספי מקובלים, נהוג להציג בדוח הכספי את הוצאות ההנהלה והכלליות בנפרד מההוצאות התפעוליות ומהוצאות אחרות. אין כללים המפרטים מה יש לכלול ולהציג במסגרת הוצאות אלה, דהיינו ההחלטה אם הוצאה נחשבת חלק מהוצאות הנהלה וכלליות, היא סובייקטיבית, ומחייבת שיקול דעת של ההנהלה.
מבדיקת משרד מבקר המדינה עולה, כי חלק מהעמותות אינן מציגות בנפרד את הוצאות ההנהלה והכלליות שלהן, אלא יחד עם הוצאותיהן התפעוליות. וגם כאשר יש הפרדה בין ההוצאות התפעוליות לבין הוצאות ההנהלה והכלליות, אין גילוי נאות בנדון, בין-היתר, על אופן העמסת
הוצאות ההנהלה והכלליות על ההוצאות התפעוליות. משרד מבקר המדינה הפנה את תשומת לב הרשם לדוגמאות אחדות.
לדעת משרד מבקר המדינה, על הרשם, יחד עם לשכת רואי החשבון בישראל או עם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות או מכוח עצמו, להבהיר את הכללים ולהוציא לידיעת העמותות ורואי החשבון שלהן קווים מנחים בעניין סיווג הוצאות כהנהלה וכלליות. כמו כן, על הרשם לשקול לחייב את העמותות במתן ביאור בדוחותיהן הכספיים המבהיר, בין-היתר, את אופן העמסת הוצאות ההנהלה והכלליות על ההוצאות התפעוליות.
2. הבדיקה העלתה מקרים שרואי חשבון חיוו דעתם על דוחות כספיים, שההצגה החשבונאית בהם לא היתה נאותה, ללא כל הסתייגות או הימנעות מצדם. בנוסף לכך העלתה הבדיקה, שבמהלך השנים האחרונות פעל רשם העמותות רק בעניין רואה חשבון אחד, והתלונן עליו בפני מועצת רואי חשבון בהקשר לדוחות כספיים שעליהם הוא נתן חוות דעת. מן הראוי, שהרשם יפעל בשיטתיות כנגד חריגות בדיווח החשבונאי, לרבות הגשת תלונות למועצת רואי חשבון כנגד רואי חשבון, שחיוו דעתם על דוחות כספיים שבהם ההצגה החשבונאית לא היתה נאותה, ללא הסתייגות או הימנעות.
רואה חשבון לעמותה
בעמותות שמחזורן השנתי גבוה מ-956,025 ש"ח, נכון לפברואר 2002, קיימת חובה למנות רואה חשבון כמבקר הדוחות הכספיים. חובה דומה למינוי רואה חשבון מבקר חלה גם על חברה לפי חוק החברות, למעט חברות שאין להן פעילות ושלציבור אין עניין בהן כאמור בחוק.
חוק העמותות קבע את הנוהל למינוי רואה החשבון, וכן הסדיר את אופן קביעת שכרו, אך אין בחוק פירוט דרכי פעולתו וחובותיו של רואה החשבון בעמותה. לעומת זאת, בחוק החברות ישנן הוראות מפורשות בנוגע לחובת רואה החשבון לדווח ליושב ראש הדירקטוריון על ליקויים מהותיים בבקרה החשבונאית של החברה, ובצדה חובה מקבילה של יושב ראש הדירקטוריון לזמן, ללא דיחוי, ישיבת דירקטוריון לדיון בנושאים שהובאו לידיעתו. כמו כן, ישנן הוראות שנועדו לתת לרואה החשבון כלים לביצוע הביקורת, כגון: סמכות לעיין בכל עת במסמכי החברה ולהשתתף בכל אסיפה כללית שיוגשו בה דוחות כספיים שלגביהם ביצע פעולת ביקורת, או בישיבות דירקטוריון, כאמור. בנוסף לכך, הוטלו איסורים מפורשים על קיומה של תלות כלשהי בחברה שבה הוא מועסק, או על התניית שכרו בתוצאות הביקורת או באופן ביצועה. אף נקבעו עילות לסיום כהונתו ואופן סיומה, אופן קביעת שכרו בעד עבודת הביקורת ועבור שירותים נוספים שהוא מבצע עבור החברה.
על רקע הסמכויות המפורשות שהוענקו לרואה החשבון המבקר בחוק החברות, בולט חסרונם של הסדרים כאלה בחוק העמותות. לכן, לדעת משרד מבקר המדינה, ראוי לשקול להסדיר במפורש תפקידיו של רואה חשבון בעמותות בדומה לאלה המפורטים בחוק החברות לגבי חברות. יצוין, כי הוראות אלו של חוק החברות חלות לא רק על חברה עסקית, אלא גם על חברה לתועלת הציבור שהתאגדה לפי פקודת החברות [נוסח חדש], התשמ"ג-1983, ועל חברה שהתאגדה לפי חוק החברות להשגת מטרות ציבוריות בלבד, ואשר תקנונה אוסר חלוקת רווחים לבעלי המניות. שני סוגי חברות אלו, בדומה לעמותה, הן התאגדויות שאינן מכוונות לחלוקת רווחים בין חבריהן ועשויות ליהנות מתמיכה מכספי ציבור. לכן, לא נראה טעם להבדלים בינן לבין העמותה בכל הנוגע להסדרים הכרוכים בביקורת חשבונותיהן.
פיקוח ובקרה מטעם הרשם
חקירות
1. על פי חוק העמותות, רשאי הרשם, לבקשת רבע מכלל חברי עמותה או לבקשת ועדת הביקורת או הגוף המבקר, ואף מיוזמתו הוא, למנות חוקר שיחקור את דרך ניהול העמותה, תפקודה בהתאם להוראות חוק העמותות, ופעולותיה הכספיות. לפי קביעת בית המשפט המחוזי20 לשם מינוי חוקר, די כי בעיני הרשם יתעורר חשד סביר, כי ענייני העמותה אינם מתנהלים כראוי.
בדוח שנתי 47 נאמר, כי משנת 1992 לא נוצל רוב תקציב החקירות שניתן לרשם, ובשנת 1996 בוטל לגמרי תקציב החקירות.
2. לפי נתוני הרשם, החל משנת 1998 ועד יולי 2001 נערכו כ-30 חקירות בגין חשדות לאי-סדרים כספיים וניהוליים, ועבירות אחרות על חוק העמותות. החקירות בוצעו באמצעות רואי חשבון או עורכי דין המבצעים את תפקידם תחת השגחת עורך דין במחלקת פיקוח ובקרה, המנחה את החוקר הן מבחינה משפטית והן מבחינה חקירתית. ממצאי החקירות הובילו, בין השאר, לפירוק עמותות, למחיקת עמותות, ולתכניות הבראה, והעברת הממצאים לגורמים ממשלתיים אחרים.
3. בנוגע לסמכויות הרשם לחקור, הבדיקה העלתה:
(א) מינוי חוקר בעמותה, שמטרותיה דתיות, טעון לפי החוק התייעצות עם המנהל הכללי של משרד הדתות. החוק אינו מחייב התייעצות במנהלים כלליים של משרדי ממשלה אחרים שבתחום סמכויותיהם נרשמו עמותות, כגון: בריאות, רווחה, חינוך, אמנות ותרבות.
בתשובתו למשרד מבקר המדינה טען מנכ"ל משרד הדתות, כי התייעצות זו הנה חיונית כדי לכוון את הרשם לרגישויות ולהדגשים המיוחדים בעמותות מסוג זה, וכי עד היום, למיטב ידיעתו, לא המליצו מעולם שלא למנות חוקר.
משרד מבקר המדינה מעיר, כי סיבה זו עשויה לחול גם על עמותות מתחומי פעולה אחרים, ויש לתת את הדעת לנושא השוויוניות בנדון.
(ב) על החלטת הרשם בנוגע למינוי חוקר או לאי-מינויו, רשאים העמותה או מבקשי החקירה לערור לשר הפנים בתוך 14 יום מהיום שניתנה להם הודעה על ההחלטה. הוראה זו אינה עולה בקנה אחד עם המגמה שבאה לידי ביטוי בחוק החברות, להוציא את סמכות הדיון בעררים על החלטות הרשם מידי גורם פוליטי ולתיתה בידי בית המשפט21.
פיקוח על עמותות בנייה
1. עמותות בנייה פועלות לרכישת קרקע ולבניית יחידות דיור לחבריהן, במטרה שעלות הבנייה לחבר תהא קטנה ממחיר השוק. קיימות גם עמותות הפועלות עבור משתכנים שהתקשרו עם העמותה - בין שהפכו חברים בעמותה ובין שלא; אלו הם עמותות של יזמים, ובהם קבלנים, אשר
בחרו בדרך של הקמת עמותה כדי לקדם מכירות של יחידות דיור למטרות רווח, ובה בעת ליצור הזדמנות לרוכש להקטין את עלויותיו.
2. העדר פיקוח נאות של מוסדות העמותה ושל רשויות השלטון על פעילות עמותות בניה נדון בעבר בדוחות מבקר המדינה22. ברבות השנים אף הצטברו אצל הרשם נתונים, וביניהם גם מידע שמשרד מבקר המדינה העביר לעיונו, על סדרי תפקודן של עמותות בנייה. בכלל זה מקרים, שיזמים שלטו למעשה בעמותות באמצעות התקנת תקנונים דרקוניים, שאפשרו להם שליטה על חלוקת רווח; מינוי מקורבים ושליחים למוסדות העמותה שפעלו עבורם; התקשרות שלא בתנאי תחרות עם קבלנים ונותני שירותים - פעמים מקורבים - תוך כדי העדפתם בתנאי התקשרות ותשלום; הוצאת רוכשי דירות מחוץ לעמותה וביטול התקשרותם עם העמותה; נטרול רוכשי הדירות מלהביע עמדתם ולבחור את מוסדות העמותה או ליצור בקרה על פעולותיה - בטענה שהרוכשים אינם חברי עמותה; כינוס אסיפות כלליות בלא נוכחות כל רוכשי הדירות אלא בהשתתפות המעטים - השולטים בעמותה, בטענה שרק הם חברי העמותה; פעולות בניגוד לתקנונים; דיווח כספי לא נאות והעדר דיווח כלל; השתלטות על נכסים (כספים ורכוש) שנותרו בידי העמותה בתום פרויקט הבנייה ושימוש בהם למטרות המעטים - השולטים והמנהלים את העמותה.
בפועל, משרד הבינוי והשיכון, על רקע הקשיים בפיקוח בעבר על פעילות העמותות לבנייה, הפסיק הקצאת קרקעות לעמותות, והחליט, כי במידה שיוחלט בעתיד על הוצאת מכרזים לעמותות, הרי שהעמותות יידרשו לתקנון מחייב שיכינו משרד השיכון ורשם העמותות, והתקנון יהא תנאי בסיסי מתנאי המכרז.
משרד מבקר המדינה העלה בפני הרשם, פעמים רבות, החל משנת 1996, חשש לפעולות לא תקינות של 11 עמותות בנייה, לרבות חשש לחלוקת רווחים. להלן פעולות הרשם בנדון:
בשנת 1998 מינה הרשם חוקר לעמותת בנייה; ב-14.10.99 נתן בית המשפט צו פירוק לעמותה, ובמועד סיום הביקורת העמותה נמצאה בחקירה אצל הכונס הרשמי, בחשש לחלוקת רווחים לחברי הוועד.
במאי 2001 מינה הרשם עורך דין מטעמו לבדוק את החשש ששמונה עמותות אינן מקיימות את הוראות חוק העמותות. בנובמבר 2001 מינה הרשם חוקר לבדיקת עמותה נוספת, שמידע עליה הועבר לרשם לפני שנים. כמו כן, מיצוי החקירה של עמותת בנייה אחרת שהחל בסוף 1998, לא הושלם.
נוכח סוגיות אלו, החל משנת 1999 הרשם להחתים מייסדי עמותות בנייה חדשות בבואם להירשם כעמותה על כתב התחייבות, שלדעתו היה בו כדי לנטרל אותם פגמים. בכלל זה דרש מהם כלהלן: לחתום על התחייבות להימנע מלסרב לקבל כחבר בעמותה מי ששילם לה דמי רישום או תשלום עבור רכישת זכויות; לתת סמכות לוועדת הביקורת לדרוש מהקבלן, הבונה עבור העמותה, את כל הפרטים והמידע בגין הפרויקט ולתת תקציב נאות לוועדת הביקורת לבצע פעולות בקרה; למנות מפקח חיצוני - מהנדס מוסמך - שידווח לאסיפה הכללית על התקדמות הפרויקט; לרכוש השירותים עבור העמותה רק במכרז; להתחייב להימנע מהעסקת מקורבים; להשתמש ברכוש משותף שנותר בידי העמותה לצורכי כלל חבריה; ולפרק את העמותה עם גמר תפקידה -גמר פרויקט הבנייה.
I
פעולותיהן של עמותות בנייה מעלות פעמים רבות קשיים בתחום של פיקוח ובקרה, ועל כן, הסב משרד מבקר המדינה את תשומת לב הרשם בדבר הצורך בהמשך הגברת הפיקוח והבקרה עליהן.
מחיקת עמותות
1. על פי חוק העמותות, רשאי הרשם למחוק עמותה שחדלה לפעול. סעיף 59 (א) מפרט מהי עמותה שחדלה לפעול. הליך המחיקה כרוך במשלוח שני מכתבי התראה לעמותה בהפרש של כחודש, ובפרסום שתי הודעות ברשומות בהפרש של כשלושה חודשים.
עד שנת 2000 נקט הרשם הליכי מחיקה באופן לא שיטתי ובהיקפים קטנים כנגד עמותות שאינן מקיימות פעולה כספית או שאינן מגישות דוחות כספיים ופרוטוקולים למשרד הרשם, דבר המחייב מחיקת העמותה. ביוני 2000 החלה מחלקת פיקוח ובקרה במשרד הרשם בהליכי מחיקה שיטתיים כנגד עמותות כאלה.
לפי נתוני הרשם, עד יולי 2001 הוא סיים הליכי מחיקה כנגד כ-2,000 עמותות, וכנגד כ-12,600 עמותות מתקיימים הליכים כאלה בשלבים שונים. להערכת הרשם, יופסקו הליכי המחיקה כנגד כשליש מהעמותות שכנגדן מתקיימים הליכי המחיקה, בגין השלמת החומר הנדרש מהן.
2. מבדיקת הליך המחיקה ומספר תיקי עמותות שבהליכי מחיקה עולה, כי הליך מחיקה אינו מתאים לעמותה בעלת נכסים ועודפי כספים, ולכן לקראת מחיקה, וכן במהלכה, יש לעשות בירור מקיף בדבר קיומם של נכסים ועודפי כספים. רשם העמותות אינו אוסף בסדירות מידע ממשרדי ממשלה ומרשויות מקומיות בקשר לתמיכות ולקניית שירותים מעמותות שבתהליכי מחיקה. הרשם גם אינו פונה לבעלי תפקידים בעמותה, כמו מייסדיה, חברי הוועד, חברי ועדת הביקורת, רואה החשבון ועורך דין העמותה, או אל הבנק בו התנהל חשבונה, כאמור, כדי לבחון ולהצביע על קיום נכסים והתחייבויות קודם למחיקה.
פירוק עמותות
על פי חוק העמותות, פירוק של עמותה יהיה פירוק מרצון או פירוק לפי צו בית משפט.
1. בדוח שנתי 47 נאמר, כי הרשם לא השתמש בסמכותו הזמנית להגיש בקשות לפירוק, לטענתו, בגלל העדר תקציב למימון עורכי דין, רואי חשבון וחוקרים, שיטפלו בתיקי פירוק בבתי המשפט.
בעקבות הדוח האמור, הוקמה כאמור בשנת 1999 ביחידת הרשם מחלקת פיקוח ובקרה, שתפקידה לפקח על פעולות העמותות. ביחידה מועסקים עורכי דין ורואה חשבון, בנוסף להם מועסקים רואי חשבון ועורכי דין כקבלני חוץ. במהלך אותה שנה הסמיך היועץ המשפטי לממשלה יועצים משפטיים ברשם העמותות לפעול מטעמו בהגשת בקשות לפירוק עמותות.
עד מועד סיום הביקורת, ספטמבר 2001, הגיש רשם העמותות באמצעות מחלקת פיקוח ובקרה 34 בקשות לבתי המשפט לפירוק עמותות, ול-19 מהן כבר ניתן צו פירוק. במועד סיום הביקורת טיפלה המחלקה בכ- 146 תיקי עמותות המיועדות לפירוק.
2. בדוח שנתי 47 העיר משרד מבקר המדינה, כי עולה הצורך שמשרדי הממשלה הנוגעים בדבר, יחד עם הרשם, יבחנו אם אין להוסיף לרשם סמכויות, נוסף לסמכויות לפירוק עמותה, שהוא צעד קיצוני וחמור. בפעילותן של עמותות ייתכנו מקרים של ניהול בלתי תקין, שהתרופה הנכונה להם היא לאו דווקא פירוק העמותה, אלא התערבות באופן ניהולה, כגון: הדחת חברי ועד ומנהלים מקצועיים של העמותה או החלפתם; מינוי כונס מפעיל, וכדומה.
בעקבות דוח הביקורת, החליטה הממשלה ב-2.4.97 על צעדים אחדים, ובהם: רשם העמותות יגבש כללים, שניתן יהיה על פיהם לאפשר התערבותו עד כדי הדחה של חבר ועד עמותה, מינוי מנהל מקצועי או מנהל מפעיל באותן עמותות שלא ימלאו את שהוטל עליהן על פי החוק. הרחבת פעילות הרשם תהיה בהתאמה לאמצעים שיועמדו לרשותו.
הבדיקה העלתה, כי עד מועד סיום הביקורת הרשם לא פרסם כללים כאלה, אף שהוא מתערב לעתים בניהול עמותות.
3. בעניין סמכויות הרשם יש לציין את פסק הדין בעניין ארגון השוטרים הבינלאומי (סניף ישראל)23, שניתן ב-15.7.01. שם נקבע, כי רשם העמותות הנו רשות מינהלית, ועליה חל עיקרון חוקיות המינהל, וכי יש לפרש את הסמכות שהוקנתה לרשם פרשנות מהותית ותכליתית, בהתאם למטרתה של הסמכות ולנסיבות המקרה, כמו גם בהתאם למעמדו של הצד שכנגד וחומרת הפגיעה בזכויותיו. בית המשפט מייחס לרשם את מידת הגמישות ואת עיקרון המידתיות בטיפולו בעמותות. מפסק הדין עולה, כי לא כל ממצא של אי-סדרים, של יחסים אישיים קשים או של ליקויים בתפקוד העמותה ובתקנונה, מצדיקים שימוש בסעד קיצוני של פירוק. עוד נקבע, כי עיקרון המידתיות יאפשר לבקש פירוק עמותה רק במקרים בהם אי-התקינות עולה לכדי מצב בלתי נסבל. נקבע, כי במקרים קשים פחות, הרשם פועל כדין כאשר הוא מנחה עמותה לפעול לפי תכנית הבראה, ואיננו מגיש בקשה לפירוק לבית המשפט. כן עולה מפסק הדין, כי בית המשפט מכיר בסמכותו של הרשם לדרוש מן העמותה לבצע שינויים, ולהנחותה לפעול לפי תכנית ההבראה שיצר עבורה, וזאת בטרם פנה הרשם לבית המשפט בהליך של פירוק.
זאת ועוד, הרשם, ככל רשות מינהלית אחרת, בבואו להפעיל את סמכותו, רשאי להשתמש בסמכויות נוספות שהן בגדר סמכויות עזר על מנת להפעיל את סמכותו העיקרית. כלל זה קבוע בסעיף 17 לחוק הפרשנות, התשמ"א-1981.
הנה כי כן, בידי הרשם, על פי דין, סמכויות מגוונות להתערבות בניהול עמותות; ונמצא כי הוא אכן מפעיל אותן, ובכך יש שיפור מממצאי דוח שנתי 47. עם זאת נמצא, כי הרשם לא פרסם כללים להתערבותו.
מתן אישור על ניהול תקין
בעקבות הממצאים שהועלו בדוח שנתי 48 של מבקר המדינה בנושא תמיכות מתקציב המדינה ועיזבונות לטובת המדינה, החליטה הממשלה ב-15.10.98, כי החל משנת התקציב 1999 יידרשו גופים הפונים בבקשה לתמיכה ממשרד ממשלתי, להציג אישור של רשם העמותות, וכי ללא הצגת אישור רשם העמותות, ועדת התמיכות המשרדית לא תדון בבקשות. עוד נקבע בהחלטה, כי רשם העמותות יבחן בהתאם לנהלים ולאמות מידה שיגבש, אם העמותה עומדת בכל דרישות חוק העמותות, ואם נכסי העמותה והכנסותיה משמשים אך ורק את מטרת העמותה.
בהתאם להחלטת הממשלה, בדק רשם העמותות את העמותות שביקשו לקבל תמיכה מהממשלה, חלקן בבדיקה ראשונית-בסיסית וחלקן בבדיקה מעמיקה יותר, וזאת בהתאם לאמות המידה שקבע, למי מהן הוא יקיים בדיקת עומק. מנובמבר 2000 הרחיב הרשם את הבדיקה גם ליתר העמותות, גם על כאלו שאינן מקבלות תמיכה, והפעיל על כולן בדיקת עומק. בסיום הבדיקה קיבלה העמותה אישור על קיום דרישות חוק העמותות, אך כאשר הועלו ליקויים החל הרשם בנקיטת צעדים נוספים, בהתאם למידת חומרתם, והם: אי-מתן האישור, דהיינו הוצאת סירוב, מחיקת עמותות, מינוי חוקר ונקיטה של הליכי פירוק או החלת תכניות הבראה. נציין, כי מלבד הבדיקה האמורה, עורך הרשם גם בדיקות נוספות ויזומות בעמותות, בעיקר עקב הגשת תלונות וקבלת מידע על תפקוד לא נאות.
מנתוני הרשם עלה, כי בשנת 1999 נערכו כ-5,500 בדיקות על תיקי עמותות, מהן כ-5,200 בדיקות שוטפות וכ-300 בדיקות מעמיקות. בשנת 2000 נערכו כ-8,800 בדיקות, מהן כ-6,800 בדיקות שוטפות וכ-2,000 בדיקות מעמיקות.
1. בפעולות אלה של הרשם יש משום הגברה ניכרת של פעולות פיקוח ובקרה. עם זאת נוצרה בעיה של ריבוי גופים בודקים:
עמותות המקבלות תמיכה מהמדינה נבדקות על ידי רשם העמותות, וכן על ידי רואי חשבון מטעם ועדת התמיכות המשרדית, ולעתים אף על ידי יחידת הביקורת הפנימית של המשרד. לפיכך יוצא, שגורמים רבים עשויים לדרוש, כל אחד בנפרד, מידע זהה או דומה, כך שנוצרת כפילות ועומס.
בתשובתו למבקר המדינה ציין החשב הכללי במשרד האוצר, כי לנוכח ריבוי הביקורות במוסדות ציבור, החליט החשב הכללי בתיאום עם רשם העמותות לתאם בין הגורמים המבקרים השונים. רשם העמותות ציין בתשובתו, כי קיים שיתוף פעולה בינו לבין חשבי המשרדים והחשב הכללי, שהגיע לכדי הכנת תכנית ביקורת משותפת לשנת 2002.
2. ב-9.4.97 החליטה הממשלה, כי ועדת התמיכות בכל משרד אחראית לכך שממצאי הביקורת התפעולית והכספית בעמותות שהעלו הבודקים מטעמה יועברו גם לרשם העמותות. החלטה דומה התקבלה שוב ב-3.4.01.
הביקורת העלתה, שלמעט משרד הקליטה ומשרד העבודה והרווחה, המשרדים התומכים לא העבירו לרשם את ממצאי הביקורות שערכו.
בתשובתו למבקר המדינה ציין החשב הכללי, כי בתיאום עם רשם העמותות הוא פועל להכנסת דפוס ביקורת למערכת התמיכות הרוחבית, אשר תאפשר תיאום הביקורת בין המשרדים השונים ורשם העמותות, והעברה סדירה של ממצאי הביקורת בין הגורמים השונים.
הטלת קנסות
בדוח שנתי 47 ציין משרד מבקר המדינה, כי הכלים וההליכים המשפטיים, כגון מחיקת עמותה שלא הגישה לרשם מסמכים שהיא חייבת בהגשתם, או הטלת קנס בידי בית משפט, אינם בהכרח פתרונות יעילים ומהירים, שכן אלפי עמותות אינן עומדות בדרישות חוק העמותות. בהתאם לזאת הסב משרד מבקר המדינה את תשומת לבם של הרשם, של משרד הפנים ושל משרד המשפטים, לאפשרות לשקול יוזמה חקיקתית כדי לכלול את העבירות לפי חוק העמותות, כולן או חלקן, כעבירות שבגינן ניתן להטיל קנס מינהלי בהתאם לחוק העבירות המינהליות, התשמ"ו-1985 (להלן - חוק העבירות המינהליות).
בעקבות ממצאי דוח שנתי 47 החליטה הכנסת24, כי על רשם העמותות, משרד הפנים, משרד המשפטים ומשרד האוצר, להכין הצעה לתיקון חוק העמותות, לרבות הרחבת סמכויותיו ואופן פעולתו של רשם העמותות.
במארס 1998 פנה רשם העמותות למשרד המשפטים בבקשה להוסיף את חוק העמותות לתוספת לחוק העבירות המינהליות, כך שהעבירות לפי חוק העמותות ייכללו כעבירות שבגינן ניתן להטיל קנס מינהלי. ממסמכים שונים עלה, כי הנושא נבדק, ונבחנו היבטים שונים של אפשרויות הגבייה. ביוני 1999 ובאפריל 2000 פנה רשם העמותות למשרד המשפטים בניסיון לקדם את הנושא. הביקורת לא מצאה תשובה של משרד המשפטים לבקשת הרשם.
פיקוח על התאגדויות מלכ"ריות
העמותה היא רק אחת מצורות ההתאגדות האפשריות למטרה שאינה מכוונת לחלוקת רווחים בין חבריה. על פי חוק החברות, ניתן להתאגד כחברה שבתקנונה נקבע, כי היא הוקמה להשגת מטרות ציבוריות בלבד ותקנונה אוסר על חלוקת רווחים לבעלי מניותיה (להלן - חברה מלכ"רית). גם על פי פקודת החברות [נוסח חדש], התשמ"ג - 1983, שהוחלפה על ידי חוק החברות, ניתן היה להתאגד כחברה לתועלת הציבור. זוהי חברה שהוקמה "לשם קידום המסחר, האמנות, המדע, הדת, הצדקה או לכל מטרה מועילה אחרת" וחבר מתאגדיה "מתכוון להשתמש ברווחיו או בהכנסותיו האחרות לשם קידום מטרותיו ולאסור על תשלום דיבידנד לחבריו".
הוראות חוק החברות חלות הן על חברות מלכ"ריות והן על חברות לתועלת הציבור שלא פורקו או נמחקו. בדומה לעמותה, אף חברות אלו זכאיות להטבות מס ולתמיכות מכספי ציבור, בכפוף לתנאים הקבועים בחוקי המס השונים ולאמות מידה שנקבעו. בתוקף היותן חברות, חובה עליהן להירשם במרשם החברות, והן כפופות לפיקוח של רשם החברות על פי ההסדרים הקבועים בחוק החברות. הסדרים אלה מותאמים לצרכיו של תאגיד עסקי, ולאו דווקא לפעילותו של גוף שנועד למטרה ציבורית וללא חלוקת רווחים. בתור שכאלה, הם שונים מן ההסדרים החלים על עמותה לפי חוק העמותות25.
יוצא, כי במצב הנוכחי קיימים הסדרי פיקוח בלתי אחידים על עמותות ועל חברות לתועלת הציבור וחברות מלכ"ריות, אף על פי שלגבי כל הגופים הללו יש לציבור אינטרס לקיים פיקוח דומה על פעילותם ועל השימוש שנעשה בכספי ציבור המגיעים לידיהם. בנסיבות אלה, ניתנת למבקש להתאגד למטרה ציבורית, שאינה מכוונת לחלוקת רווחים, אפשרות לחמוק מהפיקוח שמפעיל רשם העמותות על פי חוק העמותות, על ידי התאגדות כחברה מלכ"רית, במקום כעמותה.
זאת ועוד, במובחן מעמותה, אין מחסום המונע מחברה מלכ"רית או מחברה לתועלת הציבור להפוך לחברה עסקית על ידי שינוי מטרותיה, או על ידי ביטול תניות בתקנונה האוסרות על חלוקת רווחים, גם אם אלה הופקו תוך ניצול מעמדה הקודם כגוף הפועל למטרה ציבורית וללא חלוקת רווחים.
בשים לב לאמור לעיל, מן הראוי כי משרד המשפטים בשיתוף המשרדים הנוגעים בדבר יתנו את הדעת לאפשרות להחיל הסדרי פיקוח אחידים על כל הגופים הפועלים למען מטרה ציבורית וללא חלוקת רווחים, וזאת ללא תלות בצורת התאגדותם.
בהקשר זה, מוסבת תשומת הלב גם להצעה שהעלו אנשי אקדמיה26, להקמת רשות מרכזית אחת שתפקח על גופים אלו27.
O
כדי לשפר את הפיקוח והבקרה של רשם העמותות, של משרדי הממשלה ושל הציבור, על עמותות, ראוי לחייב עמותות להרחיב את המידע הנמסר לציבור - מעבר למידע הכספי-חשבונאי הניתן בדוחות הכספיים.
דוח כספי של גוף למטרות רווח נועד בעיקרו לספק מידע על הרווח, ההון העצמי, ועל סיכויי שרידותו של הגוף לעתיד לבוא. לעומת זאת, מטרתה של עמותה אינה מכוונת להשגת רווחים, אלא להשגת היעדים שהיא קבעה לעצמה ביעילות ובחיסכון. על כן ראוי לחייב את העמותות בהגשת דוח מנהלים מילולי ובמתן מידע על מטרות העמותה ופעולותיה להשגתם, כמו נושאים חשובים נוספים: מידע על פעולות עם "צדדים קשורים", מידע על הצבירה, עלות הגיוס והשימוש שנעשה בכספי תרומות, מידע על מדיניות לגבי עודפים שהעמותה צוברת, מטרות הצבירה ומועד המימוש החזוי, מידע על המערך הארגוני, לרבות הקמה ותפרוסת סניפים, ומידע על אירועים מיוחדים וחריגים בחיי העמותה.
כבר בדוח שנתי 47 של מבקר המדינה, הועלה הצורך לבחון ולשקול תקנים חדשים ועדכניים הנוגעים לפרטי המידע שיהיה על עמותות להציג לציבור. מן הראוי, שרשם העמותות ומשרד הפנים יזמו הצעה לשינוי החוק ולחיוב העמותות במתן דוח מנהלים מילולי. ראוי גם לשקול הגדרת רווח שחל איסור על חלוקתו, ולקבוע בחוק עונשים במקרה של חלוקת רווחים לחברי העמותה.
כמו כן, על רשם העמותות לפעול בשיטתיות כנגד חריגות בדיווח החשבונאי בדוחות הכספיים שהעמותות מגישות לו, ולפרסם כללים מטעמו להסדרת התערבותו בניהול עמותות ובכל עניין אחר שבסמכותו, כפי שנקבע בהחלטת הממשלה.
בנוסף לעמותה, כלולות במגזר הארגונים הוולונטריים התאגדויות אחרות המנועות מחלוקת רווחים בין חבריהן: חברה מלכ"רית שהתאגדה לפי חוק החברות, התשנ"ט-1999, וחברה לתועלת הציבור שהתאגדה לפי פקודת החברות [נוסח חדש], התשמ"ג-1983. התאגדויות אלו פועלות לקידומה של מטרה ציבורית וזכאיות להטבות מס ולתמיכה מכספי ציבור, בכפוף לתנאי החוק ולאמות מידה שנקבעו. פעילותן, כך גם פעילות העמותות, מעוגנת בחוקים שונים, ואף שכל הגופים הללו דומים במהותם ובתכליתם, מופעלים עליהם הסדרי פיקוח בלתי אחידים בידי רשמים שונים.
כיוון שקיים אינטרס ציבורי ברור בשקיפות פעילותם של כל הגופים הנהנים מתמיכה כספית ציבורית, ובפיקוח יעיל על פעילותם, ראוי כי משרד המשפטים בשיתוף עם המשרדים הנוגעים בדבר יבחנו החלתם של הסדרי פיקוח אחידים על כל הגופים הללו.